Her vergi kanunu, o verginin mükellefini tanımlamakla birlikte Vergi Usul Kanunu’nda (VUK) mükellefin gerçek veya tüzel kişi olabileceği vurgulanmaktadır. Gerçekten de vergi kanunlarında verginin mükellefi olarak genellikle gerçek veya da tüzel kişiler gösterilir. Ancak tüzel kişiliği olmayan cemaatler, iktisadi kamu müesseseleri, iş ortaklıkları gibi topluluklar da mükellef olabilmektedir. Bu tür mükellefiyetleri vergi kanunlarının istisnaları olarak kabul etmek gerekir. VUK’un 10’uncu maddesinde, bu tür toplulukların vergi ödevlerinin yerine getirilmesinde görevli ve sorumlu olanlar belirlenmiştir. Bununla birlikte vergileme bu toplulukların irtibatlı olduğu (iktisadi kamu müesseselerinde ilgili kamu kurumu, cemaatlerde cemaatin temsilcisi adına ancak cemaatin varlığından) tüzel kişiler adına yapılır.

Vergi mükellefi -Vergi sorumlusu

Bir kişinin vergi mükellefi olabilmesi için, vergiyi doğuran olayın ilgilinin kişiliğinde gerçekleşmesi ve vergi borcunu kendi malvarlığından ödemek zorunda olması gerekir. Bu iki şart vergi mükellefi ile vergi sorumlusu arasındaki farkları belirlemede temel kriteri oluşturmaktadır. Vergi i mükellefiyeti, esas itibariyle vergiyi doğuran olayın vergi mükellefi nezdinde gerçekleşmesi ile doğmaktadır. Bunun için vergi mükellefi ile vergi konusu arasında bir bağın kurulması gerekmektedir. Diğer taraftan, mükellef vergi borcunu malvarlığından ödemek zorunda olduğundan, malvarlığında azalma meydana gelmektedir. Ödenmemesi durumunda ise vergi idaresi mükellefin malvarlığına karşı cebren takibat yapabilmektedir. Bu niteliklerinden dolayı mükellefe uzlaşma, düzeltme, mahsup ve iade, takas ve terkin talebinde bulunma veya zamanaşımını ileriye sürme hakkı tanınmaktadır. Benzer şekilde, malvarlığında azalmaya bağlı olarak menfaati zedelendiğinden, mükellefin yargı yoluna başvurma hakkı da vardır.

VUK’un 8’inci maddesinde “bu kanunun müteakip maddelerinde geçen “mükellef tabiri vergi sorumlularına da şamildir.” denmek suretiyle hem her bir müessesede tekrardan kaçınarak kanun yazma tekniğine uygunluk sağlanmış hem de ortaya çıkabilecek ihtilaflar baştan önlenmek istenmiştir.

Vergi sorumlusu

Vergi kanunları gerek vergi alacağını güvenlik altına almak, gerekse mükellef sayısını azaltarak vergi idaresini iş yüküne boğmamak amacıyla mükellef ya da mükellefiyeti olmayan bir kamu kurumu veya vergiden muaf bir kooperatifi istihkak sahiplerinin ödemesi gereken vergiden sorumlu tutmuştur, Çok sayıda işçi çalıştıran bir fabrikada bütün çalışanların, çok sayıda çiftçiden alış yapan bir tüccarın ödeme yaptığı tüm çiftçilerin, verginin ödenmesi açısından muhatap alınması, hem bu kesimleri sıkıntıya sokar hem vergi dairesine gereksiz bir külfet yükler.

 Pek çok ülkede olduğu gibi ülkemizde de bu tür durumlarda tahsilatın hızlanması ve vergi sisteminden daha az haberdar kişilerin vergi ödevlerini yüklenmemesi açısından verginin ödenmesi, sorumlu adı verilen kişilere bırakılmıştır.

Vergi hukuku alanında “sorumluluk” kavramı, kendisi mükellef olmadığı halde, mükellefle olan ilişkisi nedeniyle vergilendirme ile ilgili maddi ve/veya şekli ödevlerin yerine getirilmesinden üçüncü kişileri de sorumlu tutmak için kullanılmaktadır. Vergi sorumlusu ile mükellef arasındaki temel fark, ödenen vergi mükellefin mal varlığından çıkarken sorumlu, gerçek mükelleften kesinti yapmak suretiyle ödemektedir.

 Bankadaki hesabına faiz ödenen bir kişinin gelirinden yapılacak tevkifat faiz gelirinden kesilmek suretiyle banka tarafından ödenirken, faiz gelirini beyanname ile bildiren mükellef vergiyi kendisi öder. Ancak vergi sorumluları her zaman ödedikleri vergileri mükelleften alamaz. Piyasa şartlarında ekonomik üniteler genellikle net olarak alacakları tutar için pazarlık yapmakta, sorumlu da yaptığı net ödemeyi brüte irca ederek vergiyi hesaplamaktadır. Ekonomi diliyle anlatmak gerekirse kesintinin kimin üzerinde kalacağı mal veya hizmetin talep esnekliğine bağlı olmaktadır.

Vergi sorumlusu, VUK’un 8’inci maddesinde “verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişi” olarak tanımlanmıştır. Burada vergi sorumlusunun tanımı genel olarak yapılmış olup vergi sorumluluğu;

- Bazı hallerde, mükellef adına kesilen verginin vergi dairesine yatırılmasından sorumlu tutulmayı,

- Bazı hallerde asıl vergi borçlusu ile birlikte veya onun yerine geçerek vergiyi kendi malvarlığından ödemek durumunu,

- Bazı hallerde ise vergileme ile ilgili ödevlerin doğru bir şekilde yerine getirilmesinden sorumlu tutulmayı, ifade etmektedir.

i. Vergi kesen durumundaki vergi sorumlusu

“Vergi kesen” durumundaki vergi sorumlusu, sadece teknik anlamda vergi sorumluluğunu üstlenmiştir. GVK’nin 94. ve KVK’nun 15. maddelerine göre bazı gerçek ve tüzel kişilerin, istihdam ettikleri kişilere ödedikleri ücretlerden veya başkalarına yaptıkları ödemelerden vergi kesintisi yapıp, alacaklı vergi dairesine ödemekten sorumlu tutulmalarında olduğu gibi ara ödeyici durumundadırlar.

Vergiyi doğuran olay, vergi kesen konumundaki vergi sorumlusunun kişiliğinde gerçekleşmez; vergi sorumlusu mükellefle girdiği ekonomik ilişkinin bir uzantısı olarak onun malvarlığından vergileri kesip vergi dairesine yatırır. Dolayısıyla, vergi sorumlusunun malvarlığında bir azalma olmaz; hatta verginin kesildiği ve vergi dairesine ödendiği zaman aralığında bunları kullanma imkanı söz konusu olur. Bu durumdaki vergi sorumlusunun sorumluluğu, başkasının vergisini kesip ödemekten dolayı sorumluluktur. Vergi dairesi ile olan ilişkisinde, sorumlu vergilerin kesilmesi ve yatırılması açısından borçlu durumundadır. Asıl mükellef ile arasındaki ilişkide ise, sorumlu, vergi dairesine ödemiş olduğu vergileri kesmemesi halinde, vergi borcu için mükellefe rücu edebilmektedir.

ii. Fer’i vergi borçlusu durumunda vergi sorumlusu

Başkasının vergisini kendi malvarlığından ödemekten sorumlu olan vergi sorumlusu, asıl mükellefle birlikte veya onun yerine geçerek vergi borcunu kendi malvarlığından ödemek zorunda kalan kişiyi ifade etmektedir. Vergiyi doğuran olayla ilgisi olmadığı halde, asıl vergi borçlusu ile birlikte veya onun yerine vergiyi kendi malvarlığından ödeyen vergi sorumlusuna “fer’i vergi borçlusu'’ da denilmektedir. Vergi hukukunda bu niteliklerde bir vergi sorumlusunun kullanılmasının amacı “vergi alacağını güvence altına almaktır”. Bu durumda, vergi dairesi asıl vergi borçlusu olan mükelleften vergiyi alamama ihtimaline karşı, bu verginin ödenmesinden üçüncü kişileri de sorumlu tutmaktadır. Örneğin VUK’un 10’uncu maddesine göre kanuni temsilcilerin sorumluluğu, VUK’un 12’nci maddesine göre mirasçıların sorumluluğu, KVK’nın 17’nci maddesine göre tasfiye memurlarının sorumluluğu, KVK’nın 20’nci maddesine göre işi devralanların sorumluluğu, AATUHK’nın 57’nci maddesine göre kefillerin sorumluluğu bu nitelikte bir sorumluluktur. 

iii. Mükellefin doğru beyanı ile ilgili vergi ödevi sorumluluğu

Başkasının şekli vergi ödevlerinin doğru yapılmasından sorumlu olan vergi sorumlusu, mükellefle ilgili bir işlem yapılması veya onun şekli ödevlerinin yerine getirilmesi sırasında vergi kanunları ve diğer kanunlarda belirlenen usul ve esaslara uygun hareket etmekten sorumlu tutulan kişileri ifade etmektedir. Bu konumdaki vergi sorumlusu, asıl mükellefin şekli vergi ödevlerinin doğru yapılması sorumluluğunu üstlenmiş olup, “vergi ödevlisi” niteliğini taşımaktadır. Vergi hukukunda bu niteliklerde bir vergi sorumlusunun kullanılmasının amacı “mükellefle ilgili şekli ödevlerin doğru ve eksiksiz yapılmasını sağlamaktır”.

Vergi ödevlisi niteliğini taşıyan vergi sorumluları iki grupta toplanabilir. Birincisi, mükellefin ödevlerinin tam ve eksiksiz olarak yerine getirildiğini kontrol etme ödevi verilenler. İkincisi, 3568 sayılı Kanun’a göre yetki almış serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirler.

Noter, banka ve diğer kurumlar 

Bazı hallerde, mükellef tarafından vergiye ilişkin ödevlerin eksiksiz, zamanında ve usule uygun olarak yerine getirilmesini sağlamak ve bu ödevlerini kanuna uygun olarak yerine getirmeyenleri tespit etmek amacıyla vergi borcuyla hiçbir ilişkisi olmayan kişi, kurum ve kuruluşlara mükellefin ödevlerinin tam ve eksiksiz olarak yerine getirildiğini kontrol etmeyi içeren tamamen biçimsel nitelikte bir sorumluluk yüklenmiştir. Örneğin, MTVK’nın 13’üncü maddesi, Damga Vergisi Kanunu’nun 27’nci maddesi ve Harçlar Kanunu’nun 128’inci maddesi gibi maddelerle noter, trafik, tapu, banka, belediye gibi kurumlara mükelleflerin vergi ödevlerinin tam ve doğru olduğunu kontrol etme ve herhangi bir eksiklik olması halinde işlem yapmama mecburiyeti getirilmiştir. İşlem yapanlara ise, mükellefin ödemesi gereken vergi borcuyla ilişki kurularak bir sorumluluk yüklenmiştir. Sorumluluklarını yerine getirmeyenler anılan maddelerde ön görülen cezalara muhatap olurlar.

SMMM - YMM ve bilgi verenlerin sorumlulukları

VUK’nın mükerrer 127’nci maddesi ve 3568 sayılı Kanun’un 8/A ve 12’nci maddeleri ile mükelleflerin kayıt ve işlemlerinin doğruluğunun teyidi konusunda yüklenen sorumluluk da bir tür doğru beyan için vergi ödevlisi olma sorumluluğudur. Müeyyideler de anılan maddelerde belirtilmiştir.

Aynı şekilde VUK’nun 148, 149 ve 150 inci maddelerinde düzenlenen bilgi verme yükümlülüğü şeklindeki sorumluluklar da mükellefler hakkında üçüncü kişilere bilgi sahibi oldukları olayları vergi dairesine bildirme yükümlülüğü getirilmiştir. Bu sorumlulukların müeyyideleri VUK’nın 353’üncü ve mükerrer 355’nci maddelerinde özel usulsüzlük cezaları olarak düzenlenmiştir.

iv. Vergi sorumlularının vergi ve vergi cezalarında ödeme sorumluluğu ve rücu imkanları

Esas itibariyle vergilerin ödenmesinde sorumluluk vergi mükellefine aittir. Ancak, gecikme zammı ve cezalarda durum farklıdır. Durum tüzel kişi ve gerçek kişiyi temsil eden sorumlulara göre farklı farklı yasal düzenlemeler mevcuttur.

VUK’nun 10'ncu maddesine göre, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıf ve cemaatlerin kanuni temsilcileri ile tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenlerin vergi sorumluluğunu yasaya uygun şekilde yerine getirmemeleri halinde mükelleflerin ve sorumluların varlığından kısmen veya tamamen alınamayan vergi ve buna bağlı alacaklar kanuni ödevlerini yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınır.

Temsilciler, teşekkülü idare edenler ödedikleri vergiler için asıl mükelleflere rücu edebilirler. Mal varlıklarından ödedikleri gecikme zamları ve cezalar için asıl mükellefe rücu etmeleri mümkün değildir. Mükelleflerin kendi rızaları ile bunları ödemeleri onların ihtiyarına kalır.

VUK’un 333’üncü maddesi ne göre, tüzel kişilerin idare ve tasfiyesinde vergi kanunlarına aykırı hareketlerden doğan vergi cezaları tüzel kişiler adına kesilir. Tüzel kişilerin kanuni temsilcilerinin vergi sorumluluğu hakkındaki, yukarıda belirtilen 10.ncu madde hükmü vergi cezaları hakkında da uygulanır.

VUK’un 359’uncu maddesinde yer alan vergi kaçakçılık fiillerinin işlenmesi halinde bu fiiller için kanunun 359 ve 360’ıncı maddelerinde öngörülen cezalar bu fiilleri işleyenler hakkında hükmolunur.

Bu özel düzenleme nedeniyle tüzel kişilik adına kesilmiş cezayı ödeyen temsilci asıl mükellefe rücu edebilir. Ancak gecikme zammı ve faizler için rücu imkanı yoktur. Tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler cezalar için mükellefe rücu edemezler kanısındayız.

Gerçek kişilerde sorumluluk esas itibariyle ölüm, küçük veya kısıtlı olma halinde söz konusu olur. Küçük ve kısıtlılar için vergileri ve cezaları ödeyen sorumlu temsilci vergi aslı için mükellefe rücu edebilir; cezalar doğrudan kanuni temsilci adına kesilir. Fer’i alacaklar için rücu imkanı yoktur.

Ölüm halinde mükelleflerin ödevleri, mirası reddetmemiş kanuni ve mensup mirasçılarına geçer. Ancak, mirasçılardan her biri ölenin vergi borçlarından miras hisseleri nispetinde sorumlu olurlar. Bilindiği gibi ölüm halinde vergi cezaları düşer. Gecikme zamları ve faizleri ceza niteliğinde değildir. Akif AKARCA / Dr.Mehmet ŞAFAK

https://www.dunya.com/kose-yazisi/vergi-sorumlulugu-ve-ozel-durumlar/642963

16 Aralık 2021 Tarihli Resmi Gazete

Sayı: 31691

Karar Sayısı: 4921

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun geçici 67 nci maddesinde yer alan tevkifat oranlarına ilişkin olarak 22/7/2006 tarihli ve 2006/10731 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının eki Kararda değişiklik yapılması hakkındaki ekli Kararın yürürlüğe konulmasına, 193 sayılı Kanunun mezkûr maddesi gereğince karar verilmiştir.

15 Aralık 2021

Recep Tayyip ERDOĞAN

CUMHURBAŞKANI

15/12/2021 TARİHLİ VE 4921 SAYILI CUMHURBAŞKANI KARARININ EKİ KARAR

MADDE 1– 22/7/2006 tarihli ve 2006/10731 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının eki Kararın geçici 2 nci maddesindeki “31/12/2021” ibareleri “31/3/2022” şeklinde değiştirilmiştir.

MADDE 2– Aynı Kararın geçici 3 üncü maddesindeki “31/12/2021” ibareleri “31/3/2022” şeklinde değiştirilmiştir.

MADDE 3– Bu Kararın;

a) 1 inci maddesi, 1/1/2022 tarihinden itibaren açılan veya vadesi yenilenen hesaplara

uygulanmak üzere yayımı tarihinde,

b) 2 nci maddesi, 1/1/2022 tarihinden itibaren iktisap edilen bankalar tarafından ihraç edilen tahvil ve bonolardan elde edilen gelir ve kazançlar ile fon kullanıcısının bu bankalar olduğu varlık kiralama şirketleri tarafından ihraç edilen kira sertifikalarından elde edilen gelir ve kazançlar ile bu Kararın yayımı tarihinden itibaren iktisap edilen yatırım fonlarından elde edilen gelir ve kazançlara uygulanmak üzere yayımı tarihinde,

c) Diğer hükümleri yayımı tarihinde, yürürlüğe girer.

MADDE 4– Bu Karar hükümlerini Hazine ve Maliye Bakanı yürütür.

15 Aralık 2021 Tarihli Resmi Gazete

Sayı: 31690

Anayasa Mahkemesi Başkanlığından:

Esas Sayısı : 2021/51

Karar Sayısı: 2021/80

Karar Tarihi: 4/11/2021

İTİRAZ YOLUNA BAŞVURAN: Antalya 1, Vergi Mahkemesi

İTİRAZIN KONUSU: 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 22/7/1998 tarihli ve 4369 sayılı Kanun’un 9. maddesiyle değiştirilen 339. maddesinin Anayasa’nın 2. maddesine aykırılığı ileri sürülerek iptaline karar verilmesi talebidir.

OLAY: Tarh edilen kurumlar vergisi ile tekerrür hükümleri de uygulanarak kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması talebiyle açılan davada itiraz konusu kuralın Anayasa’ya aykırı olduğu kanısına varan Mahkeme, iptali için başvurmuştur.

I. İPTALİ İSTENEN KANUN HÜKMÜ Kanun’un itiraz konusu 339. maddesi şöyledir:

“Tekerrür:

Madde 339- (Değişik: 22/7/1998-4369/9 md.)

Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere vergi ziyaında beş, usulsüzlükte iki yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanır.”

II. İLK İNCELEME

1. Anayasa Mahkemesi İçtüzüğü hükümleri uyarınca Zühtü ARSLAN, Hasan Tahsin GÖKCAN, Kadir ÖZKAYA, Engin YILDIRIM, Hicabi DURSUN, Celal Mümtaz AKINCI, Muammer TOPAL, M. Emin KUZ, Rıdvan GÜLEÇ, Recai AKYEL, Yusuf Şevki HAKYEMEZ, Yıldız SEFERİNOĞLU, Selahaddin MENTEŞ, Basri BAĞCI ve İrfan FİDAN’ın katılımlarıyla 3/6/2021 tarihinde yapılan ilk inceleme toplantısında öncelikle davada uygulanacak kural ve sınırlama sorunları görüşülmüştür.

2. Anayasa’nın 152. ile 30/3/2011 tarihli ve 6216 sayılı Anayasa Mahkemesinin Kuruluşu ve Yargılama Usulleri Hakkında Kanun’un 40. maddelerine göre bir davaya bakmakta olan mahkeme, o dava sebebiyle uygulanacak bir kanunun veya Cumhurbaşkanlığı kararnamesinin hükümlerini Anayasa’ya aykırı görmesi hâlinde veya taraflardan birinin ileri sürdüğü aykırılık iddiasının ciddi olduğu kanısına varması durumunda bu hükümlerin iptalleri için Anayasa Mahkemesine başvurmaya yetkilidir. Ancak anılan maddeler uyarınca bir mahkemenin Anayasa Mahkemesine başvurabilmesi için elinde yöntemince açılmış ve mahkemenin görevine giren bir davanın bulunması, iptali talep edilen kuralın da o davada uygulanacak olması gerekir. Uygulanacak kural ise bakılmakta olan davanın değişik evrelerinde ortaya çıkan sorunların çözümünde veya davayı sonuçlandırmada olumlu ya da olumsuz yönde etki yapacak nitelikte bulunan kurallardır.

3. Bakılmakta olan davanın konusunu, davacı adına tarh edilen vergiler ve tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen vergi ziyaı cezalarının iptali talebi oluşturmaktadır. Bu itibarla itiraz konusu maddede yer alan “...veya usulsüzlükten… ”, “...usulsüzlükte iki…” ve “...usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş…” ibarelerinin bakılmakta olan davada uygulanma imkânı bulunmamaktadır.

4. Öte yandan itiraz konusu maddenin kalan kısmı, bakılmakta olan davanın konusu olan vergi ziyaı cezasının yanı sıra davada uygulanma imkânı bulunmayan usulsüzlük cezası bakımından da geçerli ortak kural niteliğindedir. Dolayısıyla bakılmakta olan davanın konusu gözetilerek esas incelemenin “Vergi ziyaına sebebiyet vermekten… ”, “...vergi ziyaında beş,… ” ve “...vergi ziyaı cezası yüzde elli,… ” İbareleri ile sınırlı olarak yapılması gerekir.

5. Açıklanan nedenlerle 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 22/7/1998 tarihli ve 4369 sayılı Kanun’un 9. maddesiyle değiştirilen;

A. 339. maddesinde yer alan “...veya usulsüzlükten...”, “...usulsüzlükte iki...” ve “...usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş...” ibarelerinin itiraz başvurusunda bulunan Mahkemenin bakmakta olduğu davada uygulanma imkânı bulunmadığından bu ibarelere ilişkin başvurunun Mahkemenin yetkisizliği nedeniyle REDDİNE,

B. 339. maddesinin kalan kısmının esasının incelenmesine, esasa ilişkin incelemenin “Vergi ziyaına sebebiyet vermekten… ”, “...vergi ziyaında beş,… ” ve “...vergi ziyaı cezası yüzde elli,...” ibareleri ile sınırlı olarak yapılmasına,

OYBİRLİĞİYLE karar verilmiştir.

III. ESASIN İNCELENMESİ

6. Başvuru karan ve ekleri, Raportör Murat ÖZDEN tarafından hazırlanan işin esasına ilişkin rapor, itiraz konusu kanun hükmü, dayanılan Anayasa kuralı ve bunun gerekçesi ile diğer yasama belgeleri okunup incelendikten sonra gereği görüşülüp düşünüldü:

7. İtiraz başvurusu ile iptali talep edilen kuralların davada uygulanacak olması gerekmektedir. Uygulanacak kural bakılmakta olan davanın değişik evrelerinde ortaya çıkan sorunların çözümünde veya davayı sonuçlandırmada olumlu ya da olumsuz yönde etki yapacak nitelikte bulunan kurallardır (bkz. § 2).

8. Bu bağlamda somut normun denetiminde uygulanacak kuralın hâlihazırda yürürlükte bulunması veya yürürlükten kalkmış olması arasında kural olarak bir fark bulunmayıp itiraz başvurusunda bulunan mahkemece bakılmakta olan davada uygulanma imkânının olması yeterlidir. Nitekim Anayasa Mahkemesi daha önceki kararlarında da itiraz yoluna başvuran mahkemede uygulanacak kural olma niteliğini sürdüren mülga hükümlerin esasının incelenmesi gerektiğine karar vermiştir (AYM, E.2020/14, K.2020/58, 15/10/2020; E.2018/14, K.2018/112, 20/12/2018; E.2018/107, K.2018/114, 20/12/2018; E.2014/179, K.2015/54, 17/6/2015).

9. Bununla birlikte, cezai hükümlerde sonradan yapılan yasal değişiklikle fiilin suç olmaktan çıkarılması veya suç için öngörülen ceza miktarının azaltılması gibi nedenlerle fail lehine olan değişikliğin geçmişe dönük olarak uygulanması ve bu yönüyle iptali istenilen kuralın görülmekte olan davada uygulanamayacak hale gelmesi durumunda Anayasa Mahkemesi işin esası hakkında karar verilmesine yer olmadığına karar vermektedir (AYM, E.2018/160, K.2019/23,10/04/2019).

10. İtiraz konusu kural başvuru tarihinden sonra kabul edilen 14/10/2021 tarihli ve 7338 sayılı Kanun’un 38. maddesiyle değiştirilmiştir. Anılan değişiklikle genel itibarıyla itiraz konusu kuralda düzenlendiği üzere vergi ziyaı ve usulsüzlük cezalarında tekerrür ve tekerrürün sonuçları hükme bağlanmıştır. Bu bağlamda kuralda olduğu gibi vergi ziyaı cezalarında beş, usulsüzlük cezalarında iki yıllık tekerrür süreleri öngörülmüş ve yine tekerrür hâlinde vergi ziyaı cezasının yüzde elli, usulsüzlük cezasının ise yüzde yirmi beş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı belirtilmek suretiyle aynı artırım oranları muhafaza edilmiştir.

11. Anılan değişikliğin itiraz konusu kuraldan temel farkı, tekerrür hâlinde artırılmak suretiyle uygulanacak cezalara üst sınırın getirilmesidir. Bu itibarla artırım tutarının kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağı hükme bağlanmıştır. İtiraz konusu kuralda tekerrür hâlinde artırılması öngörülen cezalar bakımından bir üst sınırın bulunmadığı gözetildiğinde söz konusu değişikliğin lehe bir düzenleme olduğu anlaşılmaktadır.

12. İtiraz başvurularında itiraz konusu kuralın yürürlükten kaldırılmış olması kural olarak mülga kuralın esasının incelenmesine engel oluşturmamasına karşın başvuruya konu itiraz konusu kuralda yapılan değişikliğin lehe olması nedeniyle vergi ziyaı veya usulsüzlük cezalarının tekerrür nedeniyle artırıldığı tüm uyuşmazlıklarda uygulanacağı açıktır.

13. Ayrıca bakılmakta olan dava hakkında davacının davadan feragat etmesi nedeniyle karar verilmesine yer olmadığına karar verilmiştir. Dolayısıyla bu yönden de kuralın bakılmakta olan davada uygulanma imkânı kalmamıştır.

14. Açıklanan nedenle konusu kalmayan itiraz başvurusu hakkında karar verilmesine yer olmadığına karar vermek gerekir.

IV. HÜKÜM

4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 22/7/1998 tarihli ve 4369 sayılı Kanun’un 9. maddesiyle değiştirilen 339. maddesinde yer alan “ Vergi, ziyaına sebebiyet vermekten...”, “...vergi ziyaında beş,…” ve “…vergi ziyaı cezası yüzde elli,…” ibarelerine ilişkin itiraz başvurusu hakkında KARAR VERİLMESİNE YER OLMADIĞINA 4/11/2021 tarihinde OYBİRLİĞİYLE karar verildi.

Başkan Zühtü ARSLAN

Başkanvekili Hasan Tahsin GÖKCAN

Başkanvekili Kadir ÖZKAYA

Üye Engin YILDIRIM
Üye Hicabi DURSUN
Üye Celal Mümtaz AKINCI
Üye M. Emin KUZ
Üye Rıdvan GÜLEÇ
Üye Muammer TOPAL
Üye Yusuf Şevki HAKYEMEZ
Üye Yıldız SEFERİNOGLU
Üye Recai AKYEL
Üye Basri BAĞCI
Üye İrfan FİDAN
Üye Selahaddin MENTEŞ

Kelime anlamı itibariyle çocukların ve gençlerin toplum yaşamında yerlerini almaları için gerekli bilgi, beceri ve anlayışları elde etmelerine, kişiliklerini geliştirmelerine okul içinde veya dışında, doğrudan veya dolaylı yardım etme şeklinde tanımlanmış olan eğitim sözcüğü, çocuklarla birlikte ebeveynleri ve toplumu da yakından ilgilendiren bir süreçtir. Toplumların gelişmişlik düzeyi eğitime ayırdıkları harcamalarla doğru orantılı olarak artmaktadır.

Bilindiği üzere 2019 yılının sonlarında başlayan ve tüm dünyayı etkileyen COVID-19 küresel salgını sosyal ve ekonomik yaşamı derinden etkilemiş ve ülkemizde de eğitim ve öğretimde zaman zaman uzaktan eğitime geçilmiştir. 2021-2022 eğitim ve öğretim yılında ise Milli Eğitim Bakanlığı tarafından 2021-2022 yılı eğitim-öğretim takvimi açıklanmış ve buna göre 2021-2022 eğitim ve öğretim yılında okullar 6 Eylül itibariyle ders başı yapmış bulunmaktadır.

Bu çalışmada eğitim  harcamalarının vergi matrahına olan yansımalarına değinilecek olup bu kapsamda gelir vergisi mükelleflerinin kendileri eşleri ve çocukları için yapmış oldukları eğitim harcamalarının vergi matrahlarından indirilmelerine ilişkin yasal düzenlemelere ve mali idarenin konuya bakışına yer verilecektir.

Bilindiği üzere Gelir, 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanununda [1] tanımlanmış olup buna göre; “Gerçek kişilerin gelirleri gelir vergisine tâbidir. Gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır.” Şeklinde hüküm altına alınmıştır.

Gelire giren kazanç ve iratlar ise,

1. Ticarî kazançlar,

2. Ziraî kazançlar,

3. Ücretler,

4. Serbest meslek kazançları,

5. Gayrimenkul sermaye iratları,

6. Menkul sermaye iratları,

7. Diğer kazanç ve iratlar.

Şeklindedir.

Gelir Vergisi Kanununun 89. maddesi, gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirlerden düşülecek indirimleri düzenlemiş olup, maddede; gelirin % 10’unu aşmaması, Türkiye’de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, mükellefin kendisi, eşi ve küçük çocuklarına ilişkin olarak yapılan eğitim harcamalarının Gelir Vergisi matrahından indirilebileceği düzenlenmiştir. Madde metninde mükerrer 121 inci madde çerçevesinde eğitim ve sağlık harcamaları nedeniyle %5’lik vergi indiriminden yararlanan ücretlilerin eğitim harcamalarını bu madde hükmüne göre indirim konusu yapamayacakları düzenlenmiştir.

Maddede geçen küçük çocuk tabiri 23.10 2012 tarih ve GVK-85/2012-7 sayılı[2] sirkülerde açıklanmış olup “Çocuk” veya “küçük çocuk” tabiri, mükellefle birlikte oturan veya mükellef tarafından bakılan (nafaka verilenler, evlat edinilenler ile ana veya babasını kaybetmiş torunlardan mükellefle birlikte oturanlar dâhil) 18 yaşını veya tahsilde olup 25 yaşını doldurmamış çocukları, ifade etmektedir.

Buna göre beyanname veren bir mükellef kendisi, eşi ve küçük çocukları için yapmış olduğu eğitim harcamalarını aşağıdaki şartlar dahilinde vergi matrahından indirebilecektir.

– Beyan edilecek gelirin %10’luk tutarını geçmeyecek,

– Çocuk için yapılacak eğitim harcamasının matrahtan indirilebilmesi için çocuğun 25 yaşını doldurmamış olması gerekecek,

– Harcama Türkiye’de yapılacak,

– Harcamanın yapıldığı eğitim kurumu gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olacak,

Gelir Vergisi mükelleflerince yapılmış olan eğitim harcamaları fatura ve benzeri belgelerle tevsik edilmesi şartıyla yıllık beyanname ile bildirilecek gelirden indirilebilir.

Burada önemli olan husus, beyanname veren mükelleflerin bu indirimden yararlanabilmesidir, örneğin beyanname vermek durumunda olmayan ücret geliri elde eden bir ücretli düzenleme kapsamındaki eğitim harcamalarını ücret matrahından indirim konusu yapamayacaktır.

Konu ile ilgili olarak verilmiş bir özelge; “… Yukarıda yapılan açıklamalara göre, … alınan ücret ile bu genel sekreterliğin döner sermayesinden alınan ek ödemenin tek işverenden elde edilen ücret olması nedeniyle yıllık beyanname verilmemesi gerekmektedir. Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesinde yer alan indirimlerden yalnızca gelirin yıllık beyanname ile beyan edilmesi durumunda yararlanılması mümkün bulunduğundan, tevkifat yoluyla vergilendirmenin nihai vergilendirme olduğu durumlarda, eğitim harcamalarının ücret matrahından indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.(İVDB 09.03.2015 tarih ve 62030549-120[63-2014/745]-399 sayılı özelgesi )” [3]

Şeklindedir.

Hesaplamada dikkate alınacak tutar, yıllık gelir vergisi beyannamesi üzerinde gayrisafi hasılattan giderler düşüldükten, indirimler ve geçmiş yıl zararları düşülmeden önceki safi irat tutarıdır.

Eğitim harcamalarının Kapsamı;

Eğitim ve öğretim kurumları, anaokulu, kreş ve dershanelere eğitim amacıyla yapılan ödemeler ile eğitim amaçlı kurs ücretleri, okul servis ücretleri, kitap ve kırtasiye alımları için yapılan harcamalar ile öğrencilerin özel yurt ve pansiyonlarda kalmaları durumunda ödenen tutarları kapsamaktadır.

Kitap ve Kırtasiye Alımları;

Eğitim amacıyla kitap ve kırtasiye alımları için yapılan harcamalar ile özel yurt veya pansiyona ödenen tutarlar, mükellefiyeti bulunan gerçek ve tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi kaydıyla gelir vergisi beyannamesinden indirilebilecektir.

Konuyla ilgili olarak verilmiş olan bir özelge “… Konuyla ilgili olarak 255 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin “Eğitim Giderleri” başlıklı bölümünde “Eğitim ve öğretim kurumları, anaokulu, kreş ve dershanelere eğitim amacıyla yapılan ödemeler ile eğitim amaçlı kurs ücretleri, okul servis ücretleri, kitap ve kırtasiye alımları için yapılan harcamalar ile öğrencilerin özel yurt ve pansiyonlarda kalmaları durumunda ödenen tutarlar vergi indirimine esas alınacaktır.” açıklaması yer almaktadır.

Öte yandan 23.10.2012 tarih ve GVK-85/2012-7 sayılı Gelir Vergisi Sirkülerinde, “çocuk” veya “küçük çocuk” tabirinden, mükellefle birlikte oturan veya mükellef tarafından bakılan (nafaka verilenler, evlat edinilenler ile ana veya babasını kaybetmiş torunlardan mükellefle birlikte oturanlar dâhil) 18 yaşını veya tahsilde olup 25 yaşını doldurmamış çocukların anlaşılması gerektiği belirtilmiştir.

Bu hüküm ve açıklamalara göre; Kocaeli Üniversitesi’nde tahsilde olan oğlunuzun 25 yaşını doldurmamış olması, beyan edilecek gelirin %10’luk kısmını aşmaması, gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla eğitim amaçlı kitap ve kırtasiye alımları için yapılan harcamalar ile özel yurt veya pansiyona ödenen tutarların yıllık beyanname ile bildirilecek gelirden indirilmesi mümkün olup ev kirası, apartman aidatı, doğalgaz, elektrik, su ve internet gibi ödemelerin  gelir vergisi beyannamesinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.(Muğla VDB 16.10.2015 tarih ve 96620903-120[89-15/5]-101 sayılı özelgesi)” [4]

Şeklindedir.

Özel Üniversite Harcamaları:

Konu ile ilgili verilmiş bir özelge;

“İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, … Vergi Dairesi Müdürlüğünün … T.C kimlik numarasında kayıtlı gelir vergisi mükellefi olduğunuzu belirterek Türkiye’de özel bir üniversitede okuyan 1993 doğumlu çocuğunuzun eğitim giderlerine ait faturanın yıllık gelir vergisi beyannamesi üzerinden indirimi ile faturada belirtilen KDV’nin indirilebilecek KDV olarak kullanılıp kullanılamayacağı hususlarında Defterdarlığımız görüşü istenmektedir…

Buna göre, indirim konusu yapılacak tutarın hesaplamasında beyan edilen gelir olarak, yıllık gelir vergisi beyannamesinde yer alan indirimler ve geçmiş yıl zararları toplamından önceki tutar esas alınacaktır.

Konuyla ilgili 23.10.2012 tarih ve GVK-85/2012-7 sayılı  Gelir Vergisi Sirkülerinde, “çocuk” veya “küçük çocuk” tabirinden, mükellefle birlikte oturan veya mükellef tarafından bakılan (nafaka verilen, evlat edinilenler ile ana veya babasını kaybetmiş torunlardan mükellefle birlikte oturanlar dahil) 18 yaşını veya tahsilde olup 25 yaşını doldurmamış çocukların anlaşılması gerektiği belirtilmiştir.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, tahsilde olup 25 yaşını doldurmamış çocuğunuz için Türkiye’de yapılan eğitim harcamalarının gelir ve kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak faturalarla tevsik edilmesi ve beyan edilen gelirin % 10’unu aşmaması şartıyla (KDV dahil) indirime konu edilmesi mümkün bulunmaktadır. Ancak, vergiden muaf kurumlara yapılan ödemelerin indirime konu edilmeyeceği tabiidir. (Adıyaman Defterdarlığı 19.02.2015 tarih ve 88409335-120[89-2013-ÖZELGE-1]-2 sayılı özelgesi)” [5]

Şeklindedir.

Vakıf Üniversiteleri

Burada dikkat edilmesi gereken önemli bir diğer husus, Vakıflar tarafından kurulan vakıf üniversiteleri kurumlar vergisinden muaf olduklarından, anılan kurumlara yapılmış olan eğitim harcamaları gelir vergisi beyannamesinde indirim konusu yapılamaz.

Konuyla ilgi mali idare tarafından verilmiş olan bir özelge ; “Konuyla ilgili 23.10.2012 tarih ve GVK-85/2012-7 sayılı Gelir Vergisi Sirkülerinde, “çocuk” veya “küçük çocuk” tabirinden, mükellefle birlikte oturan veya mükellef tarafından bakılan (nafaka verilenler, evlat edinilenler ile ana veya babasını kaybetmiş torunlardan mükellefle birlikte oturanlar dâhil) 18 yaşını veya tahsilde olup 25 yaşını doldurmamış çocukların anlaşılması gerektiği belirtilmiştir.

Öte yandan, 2547 sayılı Yükseköğretim Kanununun 3708 sayılı Kanunla değişik 56/b maddesinde, üniversitelerin ve yüksek teknoloji enstitülerinin, genel bütçeye dahil kamu kurum ve kuruluşlarına tanınan mali muafiyetlerden, istisnalardan ve diğer mali kolaylıklardan aynen yararlanacakları; Ek 7 nci maddesinde ise vakıflarca kurulacak yükseköğretim kurumlarının, bu Kanunun 56 ncı maddesinde yer alan mali kolaylıklardan, muafiyetlerden ve istisnalardan aynen istifade edecekleri hükme bağlanmıştır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, çocuğunuz için yaptığınız ve beyan edilecek gelirin %10’luk kısmını aşmayan eğitim harcamalarının; çocuğunuzun 25 yaşını doldurmamış olması, Türkiye’de yapılması, harcamanın yapıldığı eğitim kurumunun gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişiliğe haiz kurumlardan olması ve bu kurumlardan alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla yıllık beyanname ile bildirilecek gelirden indirilebilmesi mümkün bulunmaktadır. Ayrıca, indirim konusu yapılacak tutarın hesaplamasında, yıllık gelir vergisi beyannamesi üzerinde gayrisafi hasılattan giderler düşüldükten, indirimler ve geçmiş yıl zararları düşülmeden önceki safi irat tutarı esas alınacaktır.

Ancak, vakıflar tarafından kurulan üniversiteler kurumlar vergisinden muaf olduklarından, anılan kurumlara çocuğunuz için ödemiş olduğunuz tutarların gelir vergisi beyannamenizde indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır. (İVDB 21.05.2013 tarih ve 62030549-120[89-2013/140]-744 sayılı özelgesi)” [6]

Şeklindedir.

Okul Kıyafetleri;

Okulun logosunu taşıyan zorunlu okul ayakkabıları ve kıyafet harcamaları, Türkiye’de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, indirim konusu yapılabilir.

“… Bu itibarla, eğitim kurumlarına devam eden öğrencilerin zorunlu olarak kullanmaları gereken okul kıyafetlerini sağlayan gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerine yapılan ödemelerin eğitim harcaması  olarak değerlendirilmesi gerektiğinden, söz konusu harcamalarınızın eğitim gideri olarak kabul edilmesi ve Gelir Vergisi Kanunu’nun 89/2 inci bendine göre yıllık gelir vergisi beyannamesinde eğitim harcaması olarak indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır. (Ankara VDB 24.08.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-120[89-11/1]-666 sayılı özelgesi) ”[7]

Okulda Verilen Yemek Hizmeti;

Mali idare, okulda verilen yemek hizmetini eğitim hizmetinin bir parçası olarak görmemekte ve yemek bedellerinin indirimini kabul etmemektedir.

“… Ancak, eğitim kurumları ile yapılan sözleşmeler uyarınca bu kurumlarda öğrencilere yemek hizmeti veren gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinin bu hizmetlerinin eğitim hizmetinin bir parçası olarak değerlendirilmesi mümkün olmayıp,  söz konusu yemek hizmetine ilişkin harcamalar eğitim gideri olarak kabul edilemez.

Bu itibarla, söz konusu harcamaların Gelir Vergisi Kanununun 89/2 nci bendine göre yıllık gelir vergisi beyannamesinde eğitim harcaması olarak indirim konusu yapılması mümkün değildir. (Ankara VDB 22.06.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-2010-GVK-89-11-451 sayılı özelgesi) ”[8]

Okul Servis Ücreti;

Okul servis ücretinin, harcamanın Türkiye’de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, eğitim harcaması olarak indirilmesi kabul edilmektedir.

“ … Beyan  edilen gelirin %10’unu aşmaması, Türkiye’de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, mükellefin kendisi, eşi ve küçük çocuklarına ilişkin olarak yapılan eğitim ve sağlık harcamaları (mükerrer 121 inci madde çerçevesinde eğitim ve sağlık harcamaları nedeniyle vergi indiriminden yararlanan ücretliler, aynı harcamalarını bu hükümden yararlanarak matrahlarından indiremezler).” hükmüne yer verilmiştir.

Yukarıda yer alan  hükümlere göre, elde ettiğiniz ticari kazancınız dolayısıyla vereceğiniz Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesinde bildirilecek gelirden, 18 yaşından küçük çocuğunuza ait okul servis ücretinin, harcamanın Türkiye’de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, eğitim harcaması olarak indirilmesi mümkün bulunmaktadır.(Ankara VDB 11.09.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-120[89-11/2]-919 sayılı özelgesi)”[9]

Yurtdışı Eğitim Harcaması;

Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesi kapsamında gelir vergisi matrahının tespitinde, eğitim harcamalarının gelir vergisi beyannamesinden indirilebilmesi için Türkiye’de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartlarının sağlanması gerekmektedir. Bu kapsamda yurt dışında yapılacak olan eğitim harcamalarının gelir vergisi beyannamesinden indirilmesi söz konusu değildir.

Yabancı Dil Eğitimi Harcaması;

Yabancı dil kursu eğitimi harcamaları da beyan edilecek gelirden indirimi mümkün olan harcamalardır.

“Beyan edilen gelirin %10’unu aşmaması, Türkiye’de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, mükellefin kendisi, eşi ve küçük çocuklarına ilişkin olarak yapılan eğitim ve sağlık harcamaları (mükerrer 121 inci madde çerçevesinde eğitim ve sağlık harcamaları nedeniyle vergi indiriminden yararlanan ücretliler, aynı harcamalarını bu hükümden yararlanarak matrahlarından indiremezler).”hükmüne yer verilmiştir.

Buna göre, mali müşavirlik hizmetleri faaliyetlerinizden elde ettiğiniz serbest meslek kazancı dolayısıyla vereceğiniz Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesinde bildirilecek gelirden, ilgili yıl içinde yaptığınız yabancı dil kursu eğitim harcamasını Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesinin (2) numaralı bendi kapsamında indirilmesi mümkün bulunmaktadır.(Muğla VDB 23.02.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.48.15.01-GVK-57-32 sayılı özelgesi)”[10]

KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRİLMESİ

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun[11] 19. Maddesine göre, diğer kanunlardaki muaflık ve istisna hükümleri KDV açısından geçersizdir. Katma değer vergisine ilişkin istisna ve muafiyetler ancak KDV kanununa hüküm koymak veya değişiklik yapmak yoluyla düzenlenir.

Katma Değer Vergisi Kanununda Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesindeki şekliyle bir indirim düzenlemesi olmadığı ve söz konusu harcamaların mükellefin faaliyetiyle ilgisi olmadığından dolayı eğitim harcamalarına ait katma değer vergisi gelir vergisi mükelleflerince indirim konusu yapılamayacaktır.

“Katma Değer Vergisi(KDV) Kanununun 29/1-a maddesi ile mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan KDV’den, faaliyetlerine ilişkin olarak; kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen KDV’yi indirebilmelerine imkan tanınmıştır.

Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, çocuğunuzun eğitimi için ödemiş olduğunuz KDV’nin, faaliyetiniz ile ilgili olmaması nedeniyle indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.(Adıyaman Defterdarlığı 19.02.2015 tarih ve 88409335-120[89-2013-ÖZELGE-1]-2 sayılı özelgesi)”[12]

Beyanname vermek durumunda olan gelir vergisine tabi gerçek kişiler kendileri, eşleri veya çocukları için yaptıkları eğitim harcamalarını yukarıdaki şartlar dahilinde vergi matrahından indirme imkânına sahipken, şirket ortaklarının söz konusu harcamaları indirim hakkı bulunmamaktadır.

Kaynaklar:

— 3065 Sayılı KDV Kanunu

— 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu

— 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu

— www.gib.gov.tr

— www.resmigazete.gov.tr

— www.mevzuat.gov.tr

— www.ivdb.gov.tr

Dip Notlar:

[1] 06.01.1961 tarih ve 10700 sayılı RG yayımlanmıştır.

[2] 85 Sayılı GVK Sirküleri

[3] İVDB 09.03.2015 tarih ve 62030549-120[63-2014/745]-399 sayılı özelgesi

[4] Muğla VDB 16.10.2015 tarih ve 96620903-120[89-15/5]-101 sayılı özelgesi

[5] Adıyaman Defterdarlığı 19.02.2015 tarih ve 88409335-120[89-2013-ÖZELGE-1]-2 sayılı özelgesi

[6] İVDB 21.05.2013 tarih ve 62030549-120[89-2013/140]-744 sayılı özelgesi

[7] Ankara VDB 24.08.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-120[89-11/1]-666 sayılı özelgesi

[8] Ankara VDB 22.06.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-2010-GVK-89-11-451 sayılı özelgesi

[9] Ankara VDB 11.09.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-120[89-11/2]-919 sayılı özelgesi

[10] Muğla VDB 23.02.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.48.15.01-GVK-57-32 sayılı özelgesi

[11] 02.11.1984 tarih ve 18563 sayılı RG yayımlanmıştır.

[12] Adıyaman Defterdarlığı 19.02.2015 tarih ve 88409335-120[89-2013-ÖZELGE-1]-2 sayılı özelgesi

Gelir İdaresi Başkanlığı, bir yıl içinde ev ve araba satanların hangi durumda vergi ödemesi gerektiğini tek tek anlattı.

Gayrimenkul ve Taşıt Satışında Vergi Mükellefiyetinin Esasları Broşürü’ ne göre gerçek bir kişi bedel ödeyerek elde ettiği gayrimenkulü 5 yıl içerisinde elden çıkarırsa elde edilen kazanç “değer artışı kazancı” sayılıyor. Broşürde öncelikle değer artış kazancı için, “Gelir Vergisi Kanunu’nda belirtilen mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazancıdır” denildi. Gayrimenkul alım satımı organizasyon içinde yürütülüyorsa ticari kazanç oluyor. Organizasyon içinde yürütülmüyorsa da çeşitli kriterlere bakılıyor. Aynı kişiye farklı tarihlerde, farklı kişilere aynı tarihte, birbirini izleyen yıllarda, bir kısmının teslim alınan takvim yılı içinde toplu olarak, diğer kısmının ise takip eden takvim yılı içinde yine toplu olarak satılması, devamlı olarak gayrimenkul alım-satım işiyle uğraşıldığına karine teşkil ediyor. Bunun için de elde edilen gelir ticari kazanç olarak değerlendiriliyor.

MİRAS İSE VERGİ YOK
Bir bedel ödeyerek elde edilen gayrimenkulün 5 yıl içinde elden çıkarılması durumunda elde edilen kazanç değer artış kazancı olarak sayılıyor. Gayrimenkulün 5 yıllık süre geçtikten sonra satılması durumunda elde edilen gelir, vergiye tabi değil. Beş yıllık sürenin hesabında gün olarak hesaplama yapılıyor. Gayrimenkullerin ivazsız (karşılıksız) şekilde elde edilmesi, değer artışı kazancının konusuna girmiyor. Bu çerçevede, kişiye miras kalan gayrimenkulün daha sonra elden çıkarılması halinde elde edilen gelir, değer artışı kazancı kapsamında değerlendirilmiyor. Gayrimenkullerin elden çıkarılmasından doğan değer artışı kazancının, 2021 yılı için 19 bin lirası gelir vergisinden istisna. Değer artışı kazancı elde eden mükelleflerin, gelirlerini elde edildiği yılı izleyen mart ayında beyan etmeleri gerekiyor. Vergi de mart ve temmuz ayında iki taksitte ödenebiliyor.

Broşürde, taşıt alım satımını sıfır veya ikinci el devamlı olarak ticari organizasyon dahilinde yapanların, ticari kazanç yönünden Gelir Vergisi mükellefiyeti tesis ettirmeleri gerektiği belirtildi. Bir takvim yılı içinde doğrudan veya aracılık yaparak gerçekleştirilen üçten fazla ikinci el motorlu kara taşıtı satışı, aksi Ticaret Bakanlığınca tespit edilmedikçe ikinci el motorlu kara taşıtı ticareti kabul ediliyor. Bir takvim yılı içinde üçten fazla ikinci el motorlu kara taşıtı ticaretinin, yetki belgesine sahip işletmeler tarafından yapılması gerekir. İşletmeye yetki belgesi verilebilmesi için gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olması şartı var.

Gayrimenkul ve Taşıt Satışında Vergi Mükellefiyetinin Esasları Broşürü

https://www.hurriyet.com.tr/ekonomi/maliyeden-ev-araba-satanlar-icin-brosur-5-yil-icinde-evini-satana-vergi-var-41961040

Yeni gördüğüm bir yargı kararı, işletmelerin büyük bölümünü ilgilendiren, yaygın olarak karşılaşılan bazı işlemlerin vergi uygulamalarıyla ilgili birden fazla ders içeriyordu. İncelediğim ve aşağıda bahsedeceğim Danıştay kararı, yapılan uygulamayla ilgili ayrıntılı bilgiler içermiyor. Temyiz edilen Vergi Mahkemesi kararında konu ayrıntılı vardır ama söz konusu kararı da görmüş değilim. Bu nedenle aşağıda, Danıştay kararında yer alan sınırlı bilgilerden hareketle, karardan alınması gereken derslerden bahsedeceğim.

Konunun özeti

Danıştay kararından anlaşıldığına göre, çöp toplama, refüj ve peyzaj işleriyle uğraşan şirkete ait; misafir ağırlama giderleri, temsil ağırlama gideri, çalışanların motivasyonunu artırmaya yönelik etkinliklerle ilgili harcamalar, yönetici pozisyonunda olan çalışanlar için alındığı beyan edilen personel üniforması ve giyecek giderleri, işletmeye sehven fatura edildiği kabul edilen kişisel bazı giderler, işle ilgili olduğu beyan edilen konaklama giderleri, yine işle ilgili olduğu beyan edilen seyahat giderleri olarak kaydedilen tutarlar kanunen kabul edilmeyen gider olarak kabul edilmiş ve şirket adına vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatı yapılmış.

Bunların yanında iki adet faturaya ilişkin muhasebe kaydının Vergi Usul Kanunu’nun öngördüğü kayıt zamanına uygun olarak yapılmadığı gerekçesiyle usulsüzlük cezası kesilmiş.

Vergi Mahkemesi kararı

Vergi Mahkemesi’nce verilen kararda; yukarıda özetlediğim giderlerin tamamının kanunen kabul edilmeyen gider olarak kabulü gerektiği sonucuna ulaşılmış ve yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığına karar verilmiş. Vergi Mahkemesi ayrıca, kesilen usulsüzlük cezasını da hukuka uygun bulmuş ve davayı reddetmiş.

Karar özetinden;

- Davacı şirket temsilcisinin, temsil ve ağırlama giderlerinin misafirlere yapılan ikramlarla ilgili olduğuna ilişkin beyanının olduğu anlaşılıyor ancak dokümantasyon konusunda bir bilgi yok. Bu tür giderlerin ayrıntısına ilişkin bir bilgi de yok.

- Çalışanların motivasyonunu artırmaya yönelik harcamaların, personel gecesi organizasyonuna ilişkin olduğu anlaşılıyor, en azından şirket yetkililerinin beyanı bu şekilde anlaşılan. Ancak organizasyonla ilgili ayrıntı kararda yok.

- Şirket yetkililerinin, giyim giderlerinin yönetici pozisyonunda olan çalışanlar için alınan personel üniformasıyla ilgili olduğunu söylediği anlaşılıyor. Bu harcamaların ayrıntısı kararda yok.

- Şirket yetkililerinin, işletmeyle ilgili olmayan bazı giderlerin (kişisel bakım ürünleri ve ev ihtiyaçlarına yönelik ürünler) işletmeye yanlışlıkla fatura edildiğini kabul ettiği anlaşılıyor.

- İşle ilgili olduğu şirket yetkilileri tarafından ifade edilen konaklama giderleri ve seyahat giderleriyle ilgili olarak şirketin yeterli dokümantasyon sağlayamadığı, harcamaların şirketle ilgisine ilişkin bir açıklama ve bilgi bulunmadığı, seyahat eden kişilerin adı, soyadı ve şirketle ilgisine ilişkin bir açıklama ve bilgi bulunmadığı anlaşılıyor.

Alınacak dersler

- Özen: Öncelikle her şeyde olduğu gibi vergi işlemlerinde de özen önemli. Vergi Mahkemesi kararının özetinden, işletmeyle ilgili olmayan bazı giderlerin işletmeye fatura edildiği ve şirket kurum kazancının tespitinde dikkate alındığı gözüküyor. Hukuksal bir sorun yok, tamamen gerekli özenin gösterilmemesi sorunu var.

- Dokümantasyon: Vergi Mahkemesi kararı özetinden, temsil ve ağırlama giderleriyle ilgili bir dokümantasyon yapılmadığı anlaşılıyor.

Gördüğüm kadarıyla temsil ve ağırlama giderleriyle ilgili bugüne kadar çıkmış yargı kararlarının ve özelgelerin birçoğunda dikkat çeken bir konu var. Gerek idare gerekse de yargı organları, kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınabilecek temsil ve ağırlama giderlerinin tevsikini istiyor ve giderin kimin için, ne zaman ve ne münasebetle yapıldığının belli olmasını arıyor. Bu durum esas olarak, temsil ve ağırlama giderlerinin kendine özgü durumundan kaynaklanıyor. Bazı temsil ve ağırlama giderleri kazancın tespitinde ancak örf ve adetler uygun olup olmamasına, işletmenin faaliyet konusuna ve büyüklüğüne bağlı olarak kabul ediliyor. Bir temsil ve ağırlama gideri, bir işletmede kabul edilebilirken, bir başka işletmede kabul edilmeyebiliyor.

Vergi Mahkemesi kararından açıkça anlaşılmamakla birlikte, temsil ve ağırlama giderleriyle ilgili dokümantasyon ve bilgi eksiği olduğu anlaşılıyor. Gider yazılan bütün temsil ağırlama giderlerinin şirketle hiç ilgisinin bulunmaması da söz konusu olabilir ama kararın gerekçesinde böyle bir konu yok. Giderlerin bir kısmı gerçekte kabul edilebilir olsa da gerekli bilgilendirme ve dokümantasyonun olmamasının bütün giderlerin reddine yol açtığı anlaşılıyor.

- Giderin işle ilgisinin kurulması: Mahkeme kararından, şirketin seyahat ve konaklama gideri olduğu ancak giderlerin işle ilgisinin açıklanamadığı, gideri yapanların, örneğin seyahat eden kişilerin kim olduğu konusunda bile bilgilendirme yapılmadığı anlaşılıyor.

Gelir Vergisi Kanunu’nda seyahat ve ikamet giderleriyle ilgili belirli gereklilikler var. Bu tür giderlerin kurum kazancının tespitinde dikkate alınabilmesi için, giderin işle ilgili ve yapılan işin önemi ve genişliğiyle uyumlu olması gerekiyor. Giderle işin ilişkisi kurulamıyorsa, seyahat eden kişi kim ve hangi iş için seyahat ettiği açıklanamıyor ve belgelenemiyorsa, kazancın tespitinde dikkate alınmasında sorun yaşanabilir. Öyle de olmuş anlaşılan.

- Gider tutarının makul olması: Çalışanların motivasyonunu artırmaya yönelik harcamaların belirli sınırlar içinde kurum kazancından indirimine bir engel olmadığını düşünüyorum. Belirli sınırlar nedir sorusuna cevabım, işletmeye göre değişir. Temsil ve ağırlama giderlerinde olduğu gibi, bu konuda da işletme büyüklüğüne, faaliyet alanına ve en önemlisi de gerekli dokümantasyonun yapılıp yapılmadığına, işle ilgisinin kurulup kurulmadığına, kimin motivasyonunun artırıldığına (ortakları mı yoksa çalışanların mı?) bakmak gerek.

İşletme gideri / Kişisel gider ayrımı: Şirket yetkililerinin, giyim giderlerinin yönetici pozisyonunda olan çalışanlar için alınan personel üniformalarıyla ilgili olduğuna ilişkin açıklama yaptığı anlaşılıyor.

Gelir Vergisi Kanunu’nun 27. maddesi çerçevesinde, özel yaşamda kullanılmak ve geri almamak üzere çalışanlara verilen giyim eşyaları ayın ücret olarak, işin gereği olarak verilen ve demirbaş olarak kabul edilen giyim eşyaları ise işletme gideri olarak kabul ediliyor.

Şirket yöneticilerine verilen üniforma bedellerinin bu düzenleme kapsamında değerlendirilmesi gerekiyor. Vergi Mahkemesi kararından üniformaların neden gider kabul edilmediği anlaşılmıyor. Farklı gerekçeleri olabilir; üniforma olarak bahsedilen giysiler üniforma niteliğinde olmayıp özel kullanıma uygun giysiler olabilir, geri alınmamak üzere çalışanlara verilmiş olabilir veya hep tekrarladığım gibi yeterli bilgi ve belge ibraz edilmiş olmayabilir. Bunlar önemli.

- Usul konuları: Yukarıda özetlediğim Vergi Mahkemesi kararı Danıştay’da temyiz edilmiş. Temyiz talebini inceleyen Danıştay, 23 Mart 2021 tarih ve E:2016/13167 K:2021/1804 sayılı kararıyla, otuz günlük yasal temyiz süresinde temyiz başvurusunda bulunulmadığı, temyiz dilekçesinin verilme tarihi dikkate alındığında, katılma yoluyla temyiz talebi de sayılamayacağı göz önünde bulundurularak, davacının temyiz istemini süre aşımı nedeniyle reddedilmiş.

Hukukta herkesin bildiği bir kural var: usul esastan önce gelir. Bir usul hatası varsa, mahkeme davayı reddeder. Dolayısıyla haklıysanız da hakkınızı arayamazsınız. Makale konusu yargı kararına bakıldığında, davacının haksız olduğu anlaşılan çok konu var ama haklı olduğu konu varsa da usul hatası nedeniyle hak arama yolunu kullanamadığı anlaşılıyor. Recep Bıyık

https://www.dunya.com/kose-yazisi/bir-yargi-karari-ve-karardan-alinabilecek-dersler/642834

Kasım ayında “Yurt İçi Üretici Fiyat Endeksi’nin (Yİ-ÜFE) son yıl yüzde 10’u, son üç hesap yılında ise yüzde 100’ü aşması” olarak tanımlanan “enflasyon muhasebesi şartları”nın oluşması üzerine, mükellefl erin gözü uygulamanın başlatılmasını sağlayacak sirkülere çevrildi. Gelir İdaresi Başkanlığı’nın ilgili sirküleri henüz yayımlanmamış olması, yeni bir düzenleme yapılıp yapılmayacağına ilişkin belirsizlikler, konuyu iş dünyasının gündemine taşıdı. Uzmanlar, enflasyon muhasebesinin ortadan kaldırılmasının, finansal tabloların gerçek durumu yansıtmaktan uzaklaştıracağını, bunun da sermayenin vergilendirilmesi anlamına geleceği uyarısında bulunuyorlar.

8 Aralık’ta enflasyon muhasebesi şartları oluştuğuna ilişkin haberinin ardından mükellefl erin kafasında, enflasyon düzeltmesinin şartları, zamanlaması, yüzde 2 vergi ödeyerek yeniden değerleme yapanların bu parayı geri alıp alamayacağı gibi konularda soru işaretleri oluştu.

Gelir İdaresi E. Strateji Geliştirme Daire Başkanı ve Yeni Ekonomi AŞ kurucularından Nazmi Karyağdı, vergialgi.net adlı internet sitesinde bir makale yayınlayarak merak edilen konuları ele aldı. Konu hakkında değerlendirme yapan Karyağdı, vergi idaresi ile mükellef arasında ilerde sorun yaşanmaması için bu alanda belirli yasal düzenlemelere ihtiyaç olduğunu söyledi.

UYGULANACAĞI NE ZAMAN KESİNLEŞİR?

Enflasyon muhasebesi sürecinin başlatılması için Gelir İdaresi Başkanlığı’nın bir sirküler yayınlaması gerektiğini belirten Karyağdı, bunun için 3 Ocak’ta açıklanacak yıllık Yİ-ÜFE verisinin beklendiğini aktardı. Yİ-ÜFE’nin yıllık yüzde 1,5 oranında azalmadığı sürece yasada öngörülen şart sağlanmış olacak.

ENFLASYON MUHASEBESİ ERTELENEBİLİR Mİ?

Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 298. maddesindeki şartlar gerçekleştiği için 31 Aralık 2021 itibarıyla enflasyon muhasebesinin devreye gireceğini söyleyen Karyağdı, “Bilanço esasına göre defter tutan gelir ve kurumlar vergisi mükellefl erinin ilk olarak 31 Aralık 2021 tarihli mali tablolarını enflasyon düzeltmesine tabi tutması gerekecek” dedi. Düzeltmenin, 2021 yılının 4. dönem geçici vergi beyannamesi ile 17 Şubat 2022 tarihine kadar yapılması gerekiyor.

Karyağdı, “TBMM tarafından VUK Mük. 298. maddedeki enflasyon düzeltmesi kaldırılarak 2003 öncesinde olduğu gibi sadece kısmi enflasyon muhasebesi araçlarıyla (yeniden değerleme, stok değerlemede LİFO yöntemi, maliyet bedeli artırımı vb.) ile devam edilmesi yönünde bir durum olursa enflasyon düzeltmesi ortadan kalkar” ifadelerini kullandı.

"KALDIRILIRSA SERMAYE VERGİLENDİRİLMİŞ OLUR"

Enflasyon muhasebesinin ortadan kaldırılmasıyla finansal tabloların gerçek durumu yansıtmaktan uzaklaşmasının sermayenin vergilendirilmesi anlamına geleceğini ifade eden Karyağdı, “Bu şekilde bir geri gidiş söz konusu olursa iş dünyamızın bundan çok büyük zarar göreceğini düşünüyoruz” diye konuştu.

MÜKELLEFLERİN TÜMÜ KAPSAMA GİRECEK Mİ?

Eğer enflasyon muhasebesini öngören maddenin değiştirilmesine yönelik kanuni bir düzenleme yapılmazsa, gelir ve kurumlar vergisi mükellefl erinin tamamı kapsama girecek. Yanı sıra Hazine ve Maliye Bakanlığı’nın mükellefl erin ciro veya aktif büyüklüğü yönünden enflasyon muhasebesine girişiyle ilgili parasal sınırları belirleme yetkisi bulunuyor. Eğer Bakanlık da bu konuda yetkisini kullanıp sınır belirlemezse, yine mükelleflerin tamamı kapsama girmiş olacak.

Karyağdı, bundan önce sadece 2004 yılında uygulanan enflasyon düzeltmesinde, belirli bir miktarı aşan mükelleflerin kapsama girdiğini, bunun altında kalanların ise isterlerse uygulamaya dahil olabilecekleri yönünde bir düzenleme yapıldığını hatırlattı.

YÜZDE 2 VERGİYİ ÖDEYENLER GERİ ALABİLECEK Mİ?

Karyağdı, yürürlükteki yapılandırma yasası uyarınca yüzde 2 vergi ödeyerek taşınmazlarını ve amortismana tabi iktisadı kıymetlerini yeniden değerlendirmeye tabi tutanların, ödenen paraları geri alıp alamayacakları konusuna da açıklık getirdi. Mevcut durumda mükellefl erin ödedikleri vergileri geri almasının mümkün olmadığının altını çizen Karyağdı, ancak beyan süresinin dolduğu 31 Aralık’tan önce beyanların iptal edilmesi için başvuruda bulunup ödedikleri vergiyi talep edebilecekleri kanısında olduğunu söyledi.

Enflasyon muhasebesinde merak edilen 4 soru 4 cevap

Enflasyon muhasebesinin uygulanacağı ne zaman kesinleşir?

TÜİK 3 Ocak 2002’de YİÜFE verilerini açıklayınca.

Enflasyon muhasebesi ertelenebilir mi?

Yasal düzenleme yapılmazsa erteleneme mümkün değil.

Mükelleflerin tamamı kapsama girecek mi?

Gelir İdaresi, parasal sınır belirlemezse tüm mükellefl er enflasyon düzeltmesine tabi olacak.

Yüzde 2 vergiyi ödeyenler geri alabilecek mi?

Yılbaşına kadar başvuranların alması gerekiyor ancak kesin iade için düzenlemeye ihtiyaç var.

https://www.dunya.com/ekonomi/mukellefin-gozu-enflasyon-muhasebesi-sirkulerinde-haberi-642868

 T.C.

GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI

İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI

(Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü)

Sayı : B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 10-797                                                                                                                                         29/02/2012

Konu : Derneğe yapılan bağış ve yardımların

gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri

tarafından indirim konusu yapılıp

yapılamayacağı.

İlgide kayıtlı özelge talep formunda, derneğinize yapılacak bağış ve yardımların gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri tarafından kazanç tespitinde indirim konusu yapılıp yapılmayacağı konusunda bilgi talep edildiği anlaşılmış olup Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (c) bendi ile 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesinin birinci fıkrasının (4) numaralı bendinde, genel ve özel bütçeli kamu idarelerine, il özel idarelerine, belediyelere, köyler ile kamu yararına çalışan dernekler ile Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflara yıllık toplamı beyan edilecek gelirin (o yıla ait kurum kazancının) % 5'ini (gelir vergisi mükellefleri için kalkınmada öncelikli yörelerde %10'unu) aşmamak üzere, makbuz karşılığı yapılan bağış ve yardımların gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde mükelleflerce beyannamede bildirilecek gelirlerden indirilebileceği hükmüne yer verilmiştir.

Diğer taraftan, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ç) bendi ile 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunun 89 uncu maddesinin birinci fıkrasının

(5) numaralı bendinde, genel ve özel bütçeli kamu idarelerine, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere bağışlanan okul, sağlık tesisi, 100 yatak (kalkınmada öncelikli yörelerde 50 yatak) kapasitesinden az olmamak kaydıyla öğrenci yurdu ile çocuk yuvası, yetiştirme yurdu, huzurevi ve bakım ve rehabilitasyon merkezi inşası dolayısıyla yapılan harcamalar veya bu tesislerin inşası için bu kuruluşlara yapılan her türlü bağış ve yardımlar ile mevcut tesislerin faaliyetlerini devam ettirebilmeleri için yapılan her türlü nakdi ve ayni bağış ve yardımların tamamının gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde mükelleflerce beyannamede bildirilecek gelirlerden indirilebileceği hükmü bulunmaktadır.

03/04/02007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "10.3.2. Bağış ve yardımlar" başlıklı bölümünde de gerekli açıklamalar yapılmış bulunmaktadır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, kurumlar vergisi mükellefi olan kurumlar tarafından Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflara veya kamu yararına çalışan derneklere makbuz karşılığında yapılan bağış ve yardımların toplamının o yıla ait kurum kazancının % 5'ine kadar olan kısmının kurumlar vergisi beyannamesinde ayrıca gösterilmek şartıyla kurum

kazancından indirim konusu yapılabilmesi mümkündür. Ancak, yapılan bağış ve yardımların doğrudan doğruya kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilmesi mümkün olmadığından, bu tutarların ticari bilanço karının tespitinde gider olarak dikkate alınmış olması halinde, ilgili dönem kurumlar vergisi beyannamesinde kanunen kabul edilmeyen giderler içinde gösterilmeleri gerekmektedir.

Bağış veya yardımın yapıldığı dönemde bağış yapan kurumun faaliyetinin zararla sonuçlanmış olması veya kurum kazancının yetersiz olması nedeniyle indirilemeyen kısmının daha sonraki yıllarda indirim konusu yapılabilmesi veya zarar olarak devredilmesi mümkün değildir.

Kurumlar tarafından dernek veya vakıflara ayni ya da nakdi olarak yapılan bağış ve yardımların indirim olarak dikkate alınabilmesi için makbuz karşılığı yapılmış olması şarttır. Ayrıca ayni bağış ve yardımların, bağış yapan kurum aktifinden veya stokundan çekilerek bağışlanmış olması durumunda, kurumdan çekip bağışlanan değerler için fatura düzenlemesi; düzenlenen faturanın arka yüzüne faturada belirtilen değerlerin ilgili derneğiniz tarafından bağış veya yardım olarak alındığına ilişkin şerh konularak yetkili kimseler tarafından imzalanmış olması yeterlidir.

Öte yandan, ayni değerlerin, kurumlarca dışarıdan alınarak derneğinize bağışlanmış olması durumunda ise dernek tarafından teslim alınacak değerler için teslime ilişkin bir belge düzenlenmiş olması yeterli olup, düzenlenen belgede bağışlanan kıymetin değerinin, cinsinin ve miktarının tereddüde mahal bırakmayacak şekilde belirtilmiş olması gerekmektedir.

Ayrıca, bağışlanan değerlere ilişkin olarak düzenlenmiş olan faturaların arka yüzünde yukarıda belirtilen açıklamalar dâhilinde ilgili dernek yetkililerinin imzasının bulunması gerekmektedir.

Diğer taraftan, kurumlar tarafından derneğe yapılan nakdi bağışların indirilebilmesi için bağışı kabul eden dernekçe verilecek makbuzla veya bu amaçla bankalarda açtırılan hesaplara yatırıldığına ilişkin banka dekontuyla belgelendirilmesi şarttır.

Bu hükümlere göre, Derneğinizin kamuya yararlı derneklerden olması halinde, gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, derneğinize makbuz karşılığı yapacağı bağış ve yardımların Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesi ve Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinde belirtilen şartlar dâhilinde gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilmesi mümkün bulunmakta olup, Derneğinizin kamuya yararlı derneklerden olmaması halinde ise söz konusu bağışların gelir ve kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılabilmesi mümkün olmayacaktır.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, Tarsus 2. Asliye Hukuk Mahkemesinin kararına istinaden ödenen mahkeme harcı, avukatlık ücreti ve faiz tutarının, safi kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınıp alınamayacağı konusunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun "İndirilecek Giderler" başlıklı 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde; ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin, (3) numaralı bendinde ise işle ilgili olmak şartıyla, mukavelenameye veya ilam veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatların safi kazancın tespitinde gider olarak indirilebileceği; aynı Kanunun 41 inci maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinde de her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatların gider olarak yazılamayacağı hüküm altına alınmıştır.

Ayrıca, Kurumlar Vergisi Kanununun "Kabul Edilmeyen İndirimler" başlıklı 11 inci maddesinin birinci fıkrasının (g) bendinde; sözleşmelerde cezai şart olarak konulan tazminatlar hariç olmak üzere, kurumun kendisinin, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının suçlarından doğan maddi ve manevi zarar ile tazminat giderlerinin kurum kazançlarının tespitinde gider olarak indirilemeyeceği hükme bağlanmıştır.

Bu hükümlerden de anlaşılacağı üzere, ödenen zarar, ziyan ve tazminatların gider olarak yazılabilmesi için, işle ilgili olması ve sözleşmeye, ilama veya kanun emrine bağlı bulunması şarttır. Ancak, kurumlar tarafından işle ilgili ödenen tazminatlar sözleşmeye, ilama veya kanun emrine bağlı bulunsa dahi, kurumların ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının kusurlarından kaynaklanması halinde gider olarak yazılamayacaktır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, dilekçeniz ekinde yer alan Tarsus 2. Asliye Hukuk Mahkemesinin .../.../2009  tarihli Kararına istinaden ödenecek mahkeme harcı, avukatlık ücreti ve faiz tutarı, işle ilgili olması ve kurumun kendisinin, yöneticilerinin ve çalışanlarının kusurlarından doğmamış bulunması şartıyla kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabilecektir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.

T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü)

Sayı: B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 8-820                                                                                                                                               02/03/2012

Konu: Kat karşılığı inşaat işi yapan müteahhit şirketin sözleşme gereği arsa sahibi adına yapacağı ödemelerin gider olarak indirim konusu yapılıp yapılamayacağı hk.

İlgi dilekçenizde, Şirketinizin .... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ..... vergi kimlik numarasında kayıtlı mükellefi olarak faaliyet gösterdiği ve halen yapmakta olduğunuz iki ayrı kat karşılığı inşaat işine ilişkin olarak;

- Vergi mükellefi olmayan gerçek kişi arsa sahibi ile yapılan sözleşme gereği tapu harçları, ruhsat ve proje tasdik harçları, yapı denetim ücretleri ile sözleşme damga vergileri ve benzeri harcamaların arsa sahibi adına tarafınızca ödenmesi ancak arsa sahibi tarafından fatura ile Şirketinize yansıtılamaması halinde maliyet veya gider olarak dikkate alınıp alınamayacağı,

- Kurumlar vergisi mükellefi tüzel kişi arsa sahibi ile yapılan sözleşme gereği arsa payı henüz şirketinize devredilmemiş olan işe ilişkin olarak, yapı ruhsatının arsa sahibi adına düzenlenmesi nedeniyle inşaatın maliyetini ilgilendirecek olan ve arsa sahibi adına şirketinizce ödenen tapu harçları, ruhsat ve proje tasdik harçları, yapı denetim ücretleri ile sözleşme damga vergileri ve benzeri harcamaların fatura ile tarafınıza yansıtılması halinde söz konusu faturaların maliyet veya gider olarak dikkate alınıp alınamayacağı hususlarının sorulduğu anlaşılmış olup Başkanlığımız görüşü aşağıda açıklanmıştır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.

Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinde işletme ile ilgili olmak şartıyla; bina, arazi, gider, istihlak, damga, belediye vergileri, harçlar ve kaydiyeler gibi ayni vergi resim ve harçların ticari kazancın tespitinde gider olarak indirim konusu yapılabileceği belirtilmiştir.

Yine aynı Kanunun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasında, ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin, ticari kazancın tespitinde gider olarak indirilebileceği hüküm altına alınmış olup, bu kapsamda indirilebilecek giderler, işletme ile ilgili olan ve kazancın elde edilmesi ve idamesi için yapılan giderlerdir.

Öte yandan, 4708 sayılı Yapı Denetimi Hakkında Kanunun 2 nci maddesinin birinci fıkrasında, yapı denetim hizmetinin yapı denetim kuruluşu ile yapı sahibi veya vekili arasında akdedilen hizmet sözleşmesi hükümlerine göre yürütüleceği ve yapı sahibinin yapım işi için anlaşma yaptığı yapı müteahhidini vekil olarak tayin edemeyeceği, aynı Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasında ise yapı denetim hizmet sözleşmelerinin yapı sahibi ile yapı denetim kuruluşu arasında akdedileceği hükme bağlanmıştır.

Diğer taraftan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 227 nci maddesinde, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça bu Kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsikinin mecburi olduğu; 229 uncu maddesinde, faturanın, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesika olduğu; 230 uncu maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendinde de faturaya müşterinin adı, ticaret ünvanı, adresi varsa vergi dairesi ve hesap numarasının yazılmasının mecburi olduğu hükme bağlanmıştır.

Anılan maddelerdeki müşteri tanımından, malı satın alan veya kendisine iş yapılan gerçek kişi veya tüzel kişi anlaşılmalıdır. Faturanın düzenlenmesinde fatura bedelinin kimin tarafından ödendiği hususu önemli olmayıp, fatura malı satın alan veya kendisine iş yapılan gerçek kişi veya tüzel kişi adına düzenlenmelidir.

Ayrıca, ticari kazancın tespitinde dikkate alınacak giderlerin indirim konusu yapılabilmesi için giderlerin tevsike esas belgelerle belgelendirilmesi ve bu belgelerin mükellef adına düzenlenmesi gerekmektedir.

Aynı Kanunun "Mükellef ve Vergi Sorumlusu" başlıklı 8 inci maddesinin üçüncü fıkrasında, "Vergi kanunlarıyla kabul edilen haller müstesna olmak üzere, mükellefiyete veya vergi sorumluluğuna müteallik özel mukaveleler vergi dairelerini bağlamaz." hükmüne yer verilmiştir.

Bu hüküm ve açıklamalara göre Şirketiniz tarafından halen yapılmakta olan iki ayrı kat karşılığı inşaat işine ilişkin olarak vergi mükellefi olmayan gerçek kişi arsa sahibi ile imzalanan sözleşme gereği inşaat işine ilişkin olarak arsa sahibi adına Şirketinizce karşılanan tapu harçları, ruhsat ve proje tasdik harçları, yapı denetim ücretleri ile sözleşme damga vergileri ve benzeri ödemeler dolayısıyla arsa sahibi adına düzenlenen belgelerin şirketinizce gider belgesi olarak kullanılması ve bu harcamaların kurum kazancınızın tespitinde gider veya maliyet olarak dikkate alınması mümkün değildir.

Öte yandan, kurumlar vergisi mükellefi tüzel kişi arsa sahibi ile imzalanan sözleşme kapsamında yapmakta olduğunuz inşaat işine ilişkin yapı ruhsatının arsa sahibi adına düzenlenmesi nedeniyle, inşaat maliyetinin bir unsuru olan ve arsa sahibi adına Şirketinizce ödenen tapu harçları, ruhsat ve proje tasdik harçları, yapı denetim ücretleri ile sözleşme damga vergilerinin bu sözleşme kapsamında düzenleyeceğiniz faturaya istinaden arsa sahibi şirkete yansıtılması halinde, fatura bedelinin inşaatın maliyetine intikal ettirilerek kurum kazancınızın tespitinde dikkate alınması mümkün bulunmaktadır. Ancak, söz konusu faturalara istinaden tahakkuk edecek tutarların da kurum kazancınıza dahil edileceği tabiidir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.