T.C.

SOSYAL GÜVENLİK KURUMU BAŞKANLIĞI

DUYURU

Sosyal Güvenlik Kurumu e-Tebligat Uygulamasına Diğer Bazı İllerde Başlanılması

Bilindiği üzere, 24.9.2021 tarihli ve 31608 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan “Sosyal Güvenlik Kurumunca Elektronik Ortamda Yapılacak Tebligata İlişkin Yönetmelik” 1.10.2021 tarihinde yürürlüğe girmiştir.

Elektronik Tebligat (e-Tebligat) uygulamasının hayata geçmesiyle birlikte Kurumumuz Merkez Teşkilatı/Sosyal Güvenlik İl Müdürlüğü/Sosyal Güvenlik Merkezi tarafından tebliğ edilmesi gereken evrak elektronik ortamda imzalanmakta ve muhatabın elektronik tebligat adresine iletilmektedir.

Bu kapsamda 9.2.2022 tarihinde Eskişehir İlinde, 4.4.2022 tarihi itibariyle Bursa, Konya ve Gaziantep illerinde, 1.9.2022 tarihi itibariyle de Ankara ilinde SGK e-Tebligat başvurusu yapmış ve yapacak olanlara elektronik tebligat gönderilmeye başlanmıştır.

Bu sefer de e-Tebligat sisteminin kapsamının genişletilmesi amacıyla 7.10.2022 tarihinden itibaren;

• Adana
• Antalya
• Aydın
• Balıkesir
• Denizli
• Diyarbakır
• Erzurum
• Hatay
• İstanbul
• İzmir
• Kahramanmaraş
• Kayseri
• Kocaeli
• Malatya
• Manisa
• Mardin
• Mersin
• Muğla
• Ordu
• Sakarya
• Samsun
• Şanlıurfa
• Tekirdağ
• Trabzon
• Van

illerinde e-Tebligat başvurusu yapmış ve yapacak olan muhataplara elektronik tebligat gönderilmeye başlanacaktır.

Yukarıda sayılan pilot illerde e-Tebligat başvurusu yapmamış gerçek ve tüzel kişiler ile diğer illerdeki gerçek ve tüzel kişilere 7201 sayılı Kanun ile 6183 sayılı Kanunda yer alan hükümlere göre eski usulde tebligat yapılmaya devam edilecektir.

Kamuoyuna saygıyla duyurulur.

1998-1999 yıllarında stajyer olarak çalışmıştım. e-Devlete baktığımda stajyerlikteki günlerim çıkmıyor. Ne yapmalıyım, okula mı başvurmam gerekir, işletmeye mi? Sait L.

Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanı sayın Vedat Bilgin’in stajyerlikle ilgili bir çalışma başlattığına yönelik açıklaması sonrası, ilk sigortalılığı stajyer olarak başlayan vatandaşlar bir yandan yapılacak çalışmanın sonucunu heyecanla beklerken, bir yandan da stajyerlikte geçen hizmet sürelerini araştırmaya başladılar.

Stajyerlik kapsamında bildirilen kısa vade sigorta prim gün sayılarının, emeklilik kapsamında bildirilen uzun vade sigorta kolları prim gün sayısında olduğu gibi e-Devlet’te yer alan SGK Tescil ve Hizmet Dökümü uygulaması vasıtasıyla görüntülenmesi mümkündür.

Ancak e-Devlette yer alan sözkonusu uygulamada “Tüm SGK Hizmet Dökümü” ve “Tüm SGK Uzun Vade Hizmet Dökümü” şeklinde iki farklı döküm yer almaktadır.

SGK Tescil ve Hizmet Dökümü uygulamasına girildiğinde sistem “Tüm SGK Uzun Vade Hizmet Dökümü” seçeneği üzerinden uzun vadeye tabi (emekliliğe esas) hizmet sürelerini gösterdiğinden stajyerlikte geçen ve kısa vadeli sigorta kolundan bildirilen hizmet süreleri bu ekran üzerinden gösterilmemektedir. Haliyle birçok vatandaş stajyerlikte geçen hizmet sürelerinin bildirilmemiş olduğunu düşünerek farklı bir arayış içine girebilmektedir.

Halbuki mesleki ve teknik eğitim okul ve kurumlarında eğitim görmekte iken staja tabi tutulan öğrenciler ya da aday çırak ve çıraklar, hatta sosyal güvenlik destek primine tabi çalışanlar hakkında uzun vadeli sigorta kolları hükümleri uygulanmadığından, bu kapsamda geçen hizmet süreleri “Tüm SGK Hizmet Dökümü” seçeneği üzerinden görüntülenebilmektedir.

Bu bakımdan haklarında uzun vadeli sigorta kolları uygulanmayan sürelerde, kısa vadeli sigorta koluna veya sosyal güvenlik destek primine tabi bildirimi yapılan vatandaşlarımızın bu hizmet sürelerini görüntüleyebilmeleri için SGK Tescil ve Hizmet Dökümü ekranına girdikten sonra “Hizmet Döküm Türü” sekmesinin altında yer alan kutucuktaki “Tüm SGK Hizmet Dökümü” seçeneğini işaretlemeleri gerekiyor. Tüm SGK Hizmet Dökümü seçeneği işaretlendiği takdirde stajda veya çıraklıkta geçen süreler ya da SGDP’ye tabi hizmet süreleri de dahil olmak üzere tüm hizmet süresi görüntülenecektir.

Diğer taraftan mesleki ve teknik eğitim okul ve kurumlarında eğitim görmekte iken staja tabi tutulan öğrencilerin sosyal güvenlik kapsamındaki bildirimleri 3308 sayılı Kanun uyarınca eğitim gördükleri okullarınca yapılmakta olup, bu öğrencilerin SGK bildirimlerinin staj gördüğü işletme tarafından yapılması sözkonusu değildir.

HAFTA TATİLİNDE ÇALIŞAN İŞÇİYE ÜCRET ÖDENMESİ ZORUNLUDUR

Sevkiyatlarda yoğunluk yaşadığımız haftalarda bazı işçilerimizi hafta tatilinde çalıştırmak zorunda kalıyoruz, bu işçilerin hafta tatilini birkaç gün sonra kullandırıyoruz. Bu uygulamamız doğru mudur? Karar okuru.

İş Kanunu’nun 46/1. fıkrasında, İş Kanunu kapsamına giren işyerlerinde, işçilere tatil gününden önce 63 üncü maddeye göre belirlenen iş günlerinde çalışmış olmaları koşulu ile yedi günlük bir zaman dilimi içinde kesintisiz en az yirmidört saat dinlenme (hafta tatili) verileceği öngörülmüştür.

Genel kural haftalık çalışma süresinin tamamında çalışmış olan işçinin yedi günlük zaman dilimi içinde kesintisiz bir gün tatil yapması ve bugünün ücretinin çalışmış gibi işçiye ödenmesidir.

İşçi haftalık 45 saatlik çalışma süresini tamamladıktan sonra hafta tatili yapmayıp çalıştırılırsa, bu durumda hafta tatilinde yapacağı çalışma fazla çalışma sayılacağından hafta tatilinde çalıştırıldığı için işçiye 1 günlük yevmiyeye ilave olarak ayrıca % 50 ilave ücret ödenmelidir.

Yargıtay;

• 2017 tarihli bir kararında, “hafta tatili ve ulusal bayram ve genel tatil günleri dinlenme hakkı kapsamında kaldığından, tatilde yapılan çalışma karşılığı serbest zaman kullandırılması yasaya aykırılık teşkil eder. Serbest zaman ancak fazla çalışma karşılığı verilebilir. Tatilde yapılan çalışma karşılığında izin verilmişse bu ancak mazeret izni olarak kabul edilebilir. Dolayısıyla işçinin hafta tatilinde çalışması karşılığında tatil ücreti hesaplanmalıdır..”

• 2018 tarihli bir kararında ise “4857 sayılı İş Kanunu’nda serbest zaman, fazla mesai çalışması için öngörülmüştür. İşçi tatil günleri çalışmış ise bunun karşılığı ücretin ödenmesi gerekir. Bu çalışma sonrası karşılığında izin kullandırılması, tatil ücretine hak kazanamayacağını göstermez. Zira tatil çalışmaları karşılığı serbest zaman veya izin verilmesi yasaya uygun değildir.”.Yönünde karar vermiştir.

Bu bakımdan hafta tatilinde çalıştırılan işçiye serbest zaman uygulaması yapılamayacağı gibi haftanın yedi günü çalışmış olan işçi hafta tatilini kullanmamış olacağından hafta tatil ücreti doğmuş olacaktır. Bu nedenle işçisini hafta tatili günü çalıştıran işveren, bu çalışması karşılığında başka bir gün izin verse bile bu izin mazeret izni kabul edileceğinden, işçinin ilave 1,5 günlük ücretini ödemek zorundadır. Eyüp Sabri Demirci

https://www.karar.com/yazarlar/eyup-sabri-demirci/stajyerlikte-gecen-hizmet-sureleri-1594350

Bölgesel yönetim merkezlerinin hukuki altyapısı

Doğrudan Yabancı Yatırımlar Kanunu Uygulama Yönetmeliğinde 2012 yılında yapılan değişiklikle, bölgesel yönetim merkezlerinin Türkiye’de irtibat bürosu olarak faaliyette bulunabilmelerine olanak sağlandı.

Yönetmelikle yapılan düzenleme çerçevesinde, irtibat bürosu olarak faaliyet gösteren bölgesel yönetim merkezleri, diğer ülkelerdeki şirketler ve iş birimleri için Yönetmelikte sayılan; yeni yatırım ve yönetim stratejilerinin oluşturulması, planlama, tanıtım, satış, satış sonrası hizmetler, marka yönetimi, finansal yönetim, teknik destek, Ar-Ge, dış tedarik ve çalışanların eğitimi gibi alanlarda koordinasyon ve yönetim hizmetleri veriyor.

Diğer irtibat büroları gibi, bölgesel yönetim merkezi olarak kurulan irtibat bürolarının da Türkiye’de ticari faaliyette bulunması mümkün değil.

2016 öncesinde bölgesel yönetim merkezlerinin kurumlar vergisi mükellefiyet durumu

Yukarıda da belirttiğim gibi irtibat büroları, ticari faaliyette bulunmamak kaydıyla, yabancı şirketlerin Türkiye’de birtakım faaliyetleri yapabilmelerine olanak sağlayan hukuki platformlar. Ticari faaliyette bulunmadıkları için, irtibat bürolarının öteden beri kurumlar vergisi mükellefiyeti tesisine gerek olmadığı düşünüldü. Uygulama da bu şekilde geldi. Doğruluğu tartışılabilir.

İrtibat bürosu olarak kurulan ve faaliyet gösteren bölgesel yönetim merkezlerinin durumu diğerlerinden farklı değil.  Bunların da Türkiye’de ticari faaliyette bulunmaları mümkün değil. Böyle olunca, 2012 yılında yapılan düzenleme sonrasında kurulan bölgesel yönetim merkezleri, vergi mevzuatında bir değişiklik yapılmadan kurumlar vergisi mükellefi yapılmadı. Gelir İdaresi de bu şekilde görüşler verdi.

Gelir İdaresince verilen özelgelerde özetle, yabancı bir şirketin Türkiye'de kurulan irtibat bürosunun, Doğrudan Yabancı Yatırımlar Kanunu ve bu Kanun’a dayanılarak çıkarılan Doğrudan Yabancı Yatırımlar Kanunu Uygulama Yönetmeliği'nde yer alan düzenlemelere göre bir irtibat bürosu olarak kurulması, ticari ve diğer gelir getirici faaliyetler ile izin konusu dışında bir faaliyette bulunmaması halinde kurumlar vergisi ve gelir vergisi mükellefiyet tesisine gerek bulunmadığı belirtildi. İlgilenenler örnek olarak Gelir İdaresinin internet sitesinde yer alan 29.09.2014 tarihli ve 2285 sayılı özelgeyi inceleyebilirler.

2016 yılında yapılan düzenleme

2016 yılında 6728 sayılı Kanun’la Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 4. maddesinin birinci fıkrasına eklenen (ö) bendiyle, tüm giderlerinin kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan kurumlar tarafından karşılanması ve söz konusu giderlerin Türkiye'de tam veya dar mükellefiyete tabi herhangi bir kurumun hesaplarına intikal ettirilmemesi veya kârından ayrılmaması kaydıyla, Ekonomi Bakanlığından alınan izne istinaden kurulan bölgesel yönetim merkezlerinin kurumlar vergisinden muaf olması hükme bağlandı. Bana göre, kurumlar vergisi mükellefi sayılmayan bölgesel yönetim merkezleri, 2016 yılında yapılan düzenlemeyle kurumlar vergisinden muaf tutulmuş oldu.

Bölgesel yönetim merkezleri Türkiye’de ticari faaliyette bulunamadığından, dolayısıyla giderleri zaten yurt dışı ana merkezleri veya bölge ülkeleri tarafından karşılandığından maddede yazan koşulların fazla bir anlamı yok.

Kurumlar vergisi düzenlemesi neden yapıldı?

Bölgesel yönetim merkezlerine muafiyet getiren hükmün gerekçesinde, Ülkemizin, bulunduğu coğrafi konumu itibariyle bölgesel yönetim merkezlerinin yer aldığı bir ülke olmasına yönelik hedefi çerçevesinde bu düzenlemenin önerildiği belirtilmiş.

Yukarıda da belirttim, Mali İdare 2016 öncesinde de bölgesel yönetim merkezlerinin mükellefiyetinin tesisine gerek olmadığına ilişkin görüşler vermiş. Aksini iddia eden de olmamış. Böyle olunca muafiyet düzenlemesinin gerekçesinde yer alan açıklama uygulamayla uyuşmuyor. Düzenleme öncesi uygulama doğruysa gerekçe yanlış, gerekçe doğruysa, yani yeni bir muafiyet geliyorsa, düzenleme öncesi İdari yorum ve uygulama yanlıştı.

Gördüğüm kadarıyla, muafiyet düzenlemesi sonrası konuyu inceleyen bazı vergi hukukçuları, düzenlemeyle bölgesel yönetim merkezlerine kurumlar vergisi ödemeyeceklerine ilişkin ek güvence verildiğini ifade etmişler. Bu görüşü doğru kabul edersek, düzenleme öncesi uygulama doğruydu, yeni bir muafiyet gelmedi, bir belirsizlik yasayla giderildi diye kabul etmek lazım. Ancak bu durumda da, konu net değilse, daha önce in verilmiş özelgeler de varken, Kanunla düzenleme yapılmasına gerek var mıydı sorusu çıkıyor karşımıza.

Kurumlar vergisi düzenlemesi kaldırıldı. Neden kaldırıldı, ne oldu?

Yukarıda neden getirildiğini sorguladığım, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 4-1/ö maddesiyle getirilen muafiyet hükmü, 27 Mart 2018 tarihli Resmî Gazetede yayımlanan 7103 sayılı Kanun’la kaldırıldı.

Muafiyeti kaldıran madde, 7103 sayılı Kanun’un yasalaşma sürecinde, tasarıya TBMM Plan ve Bütçe Komisyonunda eklenmiş. Komisyon Raporunda, vergi mevzuatının OECD ve Avrupa Birliği standartları doğrultusunda uluslararası vergileme ilkelerine uyumluluğunun sağlanması amacıyla muafiyetin kaldırıldığı belirtilmiş.

Görüldüğü gibi, muafiyet getiren düzenleme ile kaldıran düzenlemenin gerekçesi uyumlu gibi gözüküyor. Gerekçelere göre bir muafiyet getirilmiş, sonra muafiyete son verilmiş. İlk düzenlemenin gerekçesinde konunun netleştirilmesinden, sonraki düzenlemenin gerekçesinde de muafiyetin kaldırılmasının bir sonuç doğurmadığından bahsedilmemiş.

Bölgesel yönetim merkezleri kurumlar vergisi mükellefi mi oldular?

Yukarıda özetle ifade ettim. İrtibat bürosu olarak kurulan bölgesel yönetim merkezlerinin, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 4-1/ö maddesi öncesinde de kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis edilmiyordu. Özelgeler de mükellefiyet tesisine gerek yok diyordu. Aslında diğer irtibat büroları için de durum aynıydı.

Muafiyet hükmü, yeni bir durum yaratmamıştı. O zaman muafiyetin kaldırılması da yeni bir durum yaratmayacaktı. Görünüşte bir yasayla yeni bir muafiyet gelmişti ama bölgesel yönetim merkezlerinin vergileme durumunda bir değişiklik olmamıştı. Gelir İdaresi de böyle yorumlamış olmalı ki, 9 Ağustos 2022 tarihli bir özelgede, bölgesel yönetim merkezlerinin kurumlar vergisi karşısındaki durumunda bir değişiklik olmadığı yönünde görüş vermiş.

Özelgede özetle, 2016 yılı öncesi özelgelerde olduğu gibi, Ekonomi Bakanlığından alınan izne istinaden bölgesel yönetim merkezi olarak kurulan irtibat bürosunun Doğrudan Yabancı Yatırımlar Kanunu ve bu Kanuna dayanılarak çıkarılan Doğrudan Yabancı Yatırımlar Kanunu Uygulama Yönetmeliği'nde yer alan düzenlemelere göre bölgesel yönetim merkezi olarak faaliyette bulunması, ticari ve diğer gelir getirici faaliyetler ile izin konusu dışında bir faaliyette bulunmaması halinde kurumlar vergisi mükellefiyet tesisine gerek bulunmadığı belirtiliyor.

Kişisel değerlendirmem

Konuyla ilgili çok şey söylenebilir ama kısaca birkaç hususu ifade etmekle yetineyim.

1) Ticaret şirketleri ticaret yapmak ve kazanç elde etmek için kurulur ve faaliyet gösterirler. Ticaret yapmama koşulu, şirketlerin hayır işlerini, sosyal sorumluluk projelerini bir tarafa bırakırsak, şirketler için söz konusu olmaz. Doğrudan yabancı yatırımlar mevzuatındaki ticaret yapmama koşulu bence doğru bir tanımlama değil. İrtibat bürolarının faaliyetleri de ticari faaliyetin bir parçası. Bu mevzuattaki ifadenin isabetli olmadığı açık. Bu konuda bir değişiklik yapmakta yarar var.

2) Başta bölgesel yönetim merkezleri olmak üzere irtibat bürolarının Türkiye’de mükellefiyet tesisine, defter tutmalarına ve beyanname vermelerine gerek olmadığı öteden beri kabul ediliyor ve uygulama bu şekilde devam ediyordu. Bölgesel yönetim merkezlerini kurumlar vergisinden muaf tutan düzenlemeye ihtiyaç yoktu. Yukarıda ifade ettim, muafiyet hükmü gelmeden önce de durum aynıydı, Mali İdare mükellefiyet tesisine gerek yok diyordu. Dolayısıyla muafiyet düzenlemesi gereksizdi, gerekçesi de bu çerçevede sorunlu. Yıllarca mükellef yapılmayan oluşumlar için muafiyet getirildiği gerekçesini anlamak zor.

3) Muafiyet hükmü gerçek bir değişiklik yapmamışsa, muafiyeti kaldıran düzenlemenin gerekçesi de yukarıda ifade ettiğim hususlar çerçevesinde anlamlı değil. Gerekçede, Ekonomi Bakanlığından alınan izne istinaden kurulan bölgesel yönetim merkezlerine tanınan kurumlar vergisi muafiyetinin kaldırıldığı belirtiliyor. Muafiyet düzenlemesi öncesinde zaten mükellefiyet tesisi gerekmeyen oluşumların, muafiyet hükmünün kaldırılmasından etkilenmemesi gerekir.

4) Gelir İdaresinin görüşü tartışılabilir ancak 2012 ve 2016 sonrası itibariyle tutarlı. Muafiyet düzenlemesi öncesi ne yorum yapmışsa, muafiyet düzenlemesi sonrasında da aynı mevzuatı aynı şekilde yorumlamış. İdare muhtemelen, 2012 düzenlemesinin konuyu netleştirdiğini, 2016 düzenlemesinin de bu çerçevede özünde bir değişiklik yapmadığını değerlendirmiş. Bu değerlendirmeyi bir özelgeyle değil de Genel Tebliğ ile yapsaydı bence daha yararlı olurdu. Recep BIYIK

https://www.dunya.com/kose-yazisi/bolgesel-yonetim-merkezleri-kurumlar-vergisinden-muaf-mi/671047

Yatırım teşvik sistemimizin en üst aşamasında yer alan ve “proje bazlı süper teşvikler” olarak bilinen sistemde dört önemli değişiklik yapılmıştır.

Vergisel teşvikler şirketimizin çok yakından takip ettiği bir alandır. Sizler için hazırladığımız mali bültenlerin kolay takibi için 15 günde bir yayımladığımız mali & vergisel gelişmeler dışında Ar-Ge ve teşvik bültenleri olarak da sizlere duyurmaya gayret ediyoruz.

1 Ekim 2022 tarihli ve 31970 sayılı Resmî Gazete ‘de yayımlanan dört önemli değişikliğin ayrıntılarına bakalım.

Özet :

Bilindiği üzere taşınmazlar konut sayıldığında veya işyeri olarak kabul edildiğinde farklı KDV oranlarına tabi olabilmektedir.

Halen geçerli mevzuata göre ;

- İşyerleri genel oranda (%18) KDV’ye tabidir.

- Konutlarda ise YAPI RUHSATININ ALINDIĞI GÜN İÇİN GEÇERLİ MEVZUATA GÖRE, %1, %8 veya %18 oranda KDV hesaplanması gerekebilmektedir. 

• Şayet konutun inşaat ruhsatı 1 Nisan 2022 tarihinde veya daha sonra alınmış ise, konut net alanının  150 m2’lik kısmına tekabül eden matrah için %8, 150 m2’yi aşan net alana isabet eden matrah kısmı  %18 oranında KDV’ye tabidir. (Konut 6306 sayılı Kanun kapsamında ise, 150 m2’lik net alan kısmına isabet eden matraha %8 değil, %1 oranında KDV uygulanacaktır.) 

• İnşaat ruhsatı 1 Nisan 2022 tarihinden önce alınmış konutlarda ise, KDV oranı inşaat ruhsatının alındığı tarih itibariyle geçerli kurallara göre belirlenmektedir.  

Bir taşınmazın KDV oranı açısından konut mu yoksa işyeri mi olduğu konusunda yapı ruhsatında yazılı yapı niteliğinin mi, yoksa satıştaki fiili durumunun mu dikkate alınacağı konusunda Maliye İdaresi önceleri fiili kullanım durumunu esas almakta iken 2015 yılında bu görüşünü değiştirerek, inşaat ruhsatında yazılı yapı türüne itibar etmeye başlamıştır. 

Danıştay’ın görüşü de fiili kullanım şekline değil, tapu kayıtlarında bu taşınmazın konut mu yoksa işyeri mi olarak göründüğü kriterine göre belirleme yapılması gerektiği yönündedir. 

Bizim görüşümüz, her iki anlayışın haklı yönleri bulunabileceği ve farklı yorumlara sebebiyet vermeyecek şekilde bu konunun yasal düzenleme ile netleştirilmesine ihtiyaç bulunduğu şeklindedir. 

1. MALİYE İDARESİ’NİN BENİMSEDİĞİ YENİ KRİTER :

Maliye İdaresi önceleri KDV oranının tespiti açısından yapı ruhsatını değil, fiili sunum veya kullanım şeklini esas almakta idi.        

Bu kabul tarzının KDV oranı açısından sorun yarattığını fark eden Maliye İdaresi, 2015 yılında görüş değiştirerek taşınmazın yapı ruhsatı işyeri olarak verilmiş ise fiiliyatta konut olarak satış veya konut olarak kullanım durumu olsa bile KDV oranı açısından bu taşınmazın işyeri sayılması gerektiği yönünde özelge vermeye başlamıştır. 

Örnek olarak bir özelgede  

“……yapı ruhsatında ofis (işyeri) olarak görünen taşınmazların her ne kadar konut olarak teslim edileceği beyan edilmiş olsa da;

-İnşaat ruhsatının konut olarak değil, ofis (işyeri) olarak verildiği,

-Söz konusu taşınmazların fiili durumda işyeri olarak kullanılabileceği, verilen inşaat ruhsatının da bu taşınmazların işyeri olarak kullanılmasını mümkün kıldığı,

-Söz konusu taşınmazların işyeri olarak kullanılmak üzere satın alınabileceği,

hususları dikkate alındığında, söz konusu taşınmaz teslimlerinin % 18 oranında KDV'ye tabi tutulması gerekmektedir”

denilmek suretiyle, konut olarak satılsa ve satın alanlar da konut olarak kullansa dahi taşınmazın yapı ruhsatında işyeri olduğu yazılı ise fiili duruma bakılmayarak bu taşınmazın KDV oranı açısından işyeri sayılması gerektiği belirtilmiştir.   

2. DANIŞTAY KARARLARI DA MALİYE İDARESİ’NİN YENİ GÖRÜŞÜNE PARALELDİR :

Sayın Abdullah Tolu tarafından verilen bir haberde   ,

“Danıştay 4. Dairesi, satışı yapılan taşınmazın iş yeri mi yoksa konut mu olduğuna tapu kayıtları esas alınarak karar verilmesi ve KDV oranının da buna göre belirlenmesi gerektiğine hükmetti (Danıştay 4. Dairesi’nin 08.06.2021 tarihli ve E.2021/2180, K.2021/3054 sayılı Kararı). Yani, Danıştay 4. Dairesi bu Kararı ile, satışı yapılan taşınmazın iş yeri mi yoksa konut mu olduğunun nasıl tespit edileceği hususuna açıklık getirerek, yaşanan tartışmalara son noktayı koydu!

…………………………………..

Bu defa Danıştay 9. Dairesi benzer bir karar verdi!

Danıştay 9. Dairesi aynı konuda açılan bir dava ile ilgili olarak verdiği kararda, ruhsatta ve tapuda ofis olarak gösterilen bağımsız bölümlerin konut olarak satılmasının söz konusu olamayacağını, kat yönetim planında ofislerin konut olarak kullanılmasına karar verilmesinin herhangi bir öneminin bulunmadığını, bu konuda resmi tapu kayıtlarının esas alınması gerektiğini, konut olarak yüzde 1 KDV uygulanarak satılan taşınmaz nedeniyle tarh edilen yüzde 17’lik KDV’de kanuna ve hukuka aykırılık bulunmadığını belirtti (Danıştay 9. Dairesi’nin 07.10.2021 tarihli ve E.2018/2060, K.2021/4580 sayılı Kararı).”

şeklinde açıklama yapmak suretiyle, Danıştay’ın KDV oranı açısından tapu kayıtlarının esas alınması yönündeki görüşünü ortaya koymuştur. 

Keza başka bir Danıştay Kararında   taşınmazın tapuya konut olarak kaydedildiği net alanının 150 m2’nin altında olduğu hususları dikkate alınarak bu taşınmaz için %1 oranda KDV hesaplanması gerektiği, İdare’nin söz konusu taşınmazın işyeri olarak kullanılmak üzere düzenlendiği gerekçesine dayanan %18 oranındaki KDV talebinin hukuka uygun olmadığı yönünde karar verilmiştir. 

Her ne kadar bu kararlarda tapu kayıtlarına bakılması öngörülmüş ise de, taşınmazlarla ilgili inşai durumların tapuya intikalinde gecikmeler olabileceğini dikkate alarak, tapu kaydı yerine inşaat ruhsatında yazılı resmi niteliğin de Danıştay tarafından kabul edileceğine inanıyoruz. 

3. YAPI RUHSATINDA KONUT OLARAK GÖRÜNEN TAŞINMAZIN FİİLİYATTA İŞYERİ OLARAK KULLANILIYOR OLMASI HALİNDE KDV ORANI :

Bir özelgede  , yapı ruhsatında mesken olarak görünen konutların %1 KDV hesaplanarak satıldığı, alıcıların toplu halde binadaki tüm konutları Yüksek Öğretim Kredi ve Yurtlar Kurumu’na 15 yıllığına kiraya verdiği olayda, bu bağımsız bölümlerin konut olarak kullanılmadığı gerekçesiyle KDV oranının %18 olması icap ettiği görüşüne yer vermiştir. 

Bu özelgenin tarihi Maliye İdaresi’nin görüş değiştirdiği tarihten sonraya rastlamasına rağmen, eski görüşe uyarlı olan yukarıdaki görüşü çelişkili buluyoruz. 

4. YAPI RUHSATINDA İŞYERİ VEYA TURİSTİK TESİS OLDUĞU YAZAN TAŞINMAZIN KONUT OLARAK SATIŞINDA KDV ORANI :

Maliye İdaresinin yeni görüşüne göre yapı ruhsatı işyeri olarak verilmiş taşınmazlar konut olarak inşa edilip satılsa ve alıcılar konut olarak kullansa dahi bu taşınmaz KDV oranı açısından işyeri sayılmaktadır.

Bu konudaki özelgelerden biri Sivas Defterdarlık Gelir Müdürlüğü tarafından verilen ve yukarıda bahsi geçen özelgedir.

Başka bir özelgede ise   TURİZM TESİSİ olarak yapı ruhsatı verilmiş bağımsız bölümlerin konut olarak yapılıp satılsa bile işyeri sayılması gerektiği belirtilmiş olup özelgenin son cümlesinde şöyle denilmiştir;

“…………………… inşaat yapı ruhsatlarında turistik tesis olarak kayıtlı bulunan ve turizm tesisi olarak projelendirilen taşınmazların konut olarak teslim edilmesi mümkün bulunmadığından, bu teslimlerde net alanına bakılmaksızın genel oranda (%18) KDV hesaplanması gerekmektedir.”

Başta belediyeler ve tapu idaresi olmak üzere ilgili kamu kuruluşlarının turizm alanı olarak planlanmış yerlerde konut oluşumlarını önlemeye çalıştıkları görülmektedir.

5. İŞYERİ OLARAK YAPI RUHSATINA BAĞLANMIŞ OLAN TAŞINMAZLARIN İMAR AFFI KAPSAMINDA KONUTA DÖNÜŞTÜKDEN SONRA TESLİMİNDE KDV ORANI :

İşyeri olarak ruhsatlandırılmış bulunan bağımsız bölümün İMAR BARIŞINDAN   FAYDALANARAK konuta dönüştürüldüğü ve bu bölümlerin yapı kayıt belgesi ile tapuya mesken olarak kayıt edildiği belirtilerek, net 150 m2 altındaki söz konusu bağımsız bölümlerin KDV oranı açısından konut sayılıp sayılmayacağı sorusu üzerine verilen özelgede  ,  

“…………………………………. İmar Barışı ile konuta dönüşse dahi; inşaat ruhsatının konut olarak değil, ofis ve işyeri olarak verildiği, bu taşınmazların fiili durumda işyeri olarak kullanılabileceği, verilen inşaat ruhsatının da bu taşınmazların işyeri olarak kullanılmasını mümkün kıldığı ve işyeri olarak kullanılmak üzere satın alınabileceği hususları dikkate alındığında, KDV oran uygulaması bakımından ilgili taşınmazların konut olarak değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır.”

denilmiştir.

Görüldüğü gibi bu özelgede imar barışı yoluyla resmi niteliği konut haline gelmiş olmasına rağmen inşaat ruhsatındaki işyeri ifadesi ön planda tutularak konuta dönüşüm olayı KDV oranı açısından yok sayılmıştır. Bu özelgeye katılmıyoruz.

6. YENİ YÖNETMELİK KAPSAMINDA KONUTA DÖNÜŞTÜRÜLECEK İŞYERLERİ İÇİN GEÇERLİ OLACAK KDV ORANI :

“PLANLI ALANLAR İMAR YÖNETMELİĞİNDE DEĞİŞİKLİK YAPILMASINA DAİR YÖNETMELİK”   kapsamında işyeri iken konuta dönüştürülecek olan bağımsız bölümlerin KDV oranı açısından işyeri mi, konut mu sayılacağı hakkındaki idari görüş  henüz belli değildir.  

Söz konusu Yönetmeliğinin Geçici 5 inci maddesi şöyledir;

“GEÇİCİ MADDE 5- (1) Uygulama İmar Planlarında “Ticaret + Konut” olarak belirlenmiş alanlarda, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten önce ofis/büro amaçlı yapı ruhsatı düzenlenerek yapımına başlanmış veya yapı kullanma izni düzenlenmiş olan yapılarda, 1/7/2023 tarihine kadar sonuçlanmak kaydı ile konut kullanım oranı %80’i geçmeyecek şekilde kullanım amacı değişikliğine yönelik tadilat ruhsatı düzenlenebilir.”

Bu hüküm uyarınca işyeri olarak yapı ruhsatı verilmiş hatta yapı kullanma iznine bağlanmış bağımsız bölümlerin 01.07.2023 tarihine kadar tadilat ruhsatı alınmak suretiyle konuta dönüştürülmesi halinde, resmen konut haline gelen bağımsız bölümlerin KDV oranının tespiti açısından bunların işyeri mi konut mu sayılacağı hakkında idari açıklama beklenmektedir. 

Bizim anlayışımıza göre söz konusu Yönetmelik kapsamında işyerinden konuta dönüşecek ve resmen konut niteliği kazanacak olan taşınmazların KDV oranı açısından konut sayılması gerekir. Bu görüşümüzü destekleyen bir Danıştay kararı mevcuttur.  

7. MALİYE İDARESİNİN YENİ GÖRÜŞÜNE UYMAYAN SİRKÜLER HÜKMÜ YÜRÜRLÜKTEN KALDIRILMALIDIR : 

60 nolu KDV Sirkülerinin 8.2.1. nolu bölümündeki 2 nolu örnekte Maliye İdaresinin eski görüşünün devam ettiği zamanlarda yazılmış olan;

“Taşınmaz teslimlerinde teslime konu taşınmazın işlem tarihi itibariyle geçerli fiili durumunun dikkate alınması gerekmektedir.”

cümlesi yeni idari görüşe uymadığı için yanıltıcı nitelik taşımakta ve bu nedenle yürürlükten kaldırılması gerekmektedir.

8. SONUÇ : 

Maliye İdaresinin halen benimsediği ve Danıştay tarafından da kabul gören KDV oranı açısından taşınmazın konut mu işyeri mi olduğu konusundaki anlayış, taşınmazın tapu kayıtlarında veya tapuya intikal etmemiş olsa bile inşaat ruhsatında yazılı niteliğinin esas alınması gerektiği (fiili sunum ve kullanım şeklinin KDV oranı belirleme açısından önemi bulunmadığı) yönündedir. 

Bu görüş haklı yönleri bulunmakla ile beraber Vergi Usul Kanunu 3 üncü maddesindeki, VERGİLENDİRMEDE GERÇEK MAHİYETİN ESAS OLDUĞU hükmüne uymamaktadır.

Taşınmazlara ilişkin KDV oranı belirleme dışındaki vergisel uygulamalarda tapudaki veya resmi kayıtlardaki görünüm farklı olsa bile taşınmazın fiili durumu esas alınmaktadır. Örnek vermek gerekirse tapuda halen arsa olarak görünen bir taşınmazın fiiliyatta konuta veya işyerine dönüşmüş olması halinde bu taşınmaz vergisel açıdan konut veya işyeri olarak kabul edilmektedir.    

Bu nedenle KDV ORANI AÇISINDAN, taşınmazın konut mu işyeri mi sayılacağı hakkında hangi kriterin geçerli olacağı geçerli olacağı ile ilgili kanun çıkarılmasına ihtiyaç vardır. 

Mehmet MAÇ

Yeminli Mali Müşavir

https://www.bdo.com.tr/tr-tr/yayinlarimiz/duyurular/vergi-2022/vergi-2022-098

I. GİRİŞ

06111 kanun numaralı teşvikten yararlanılabilmesi için 4447 sayılı Kanunun geçici 10 uncu maddesinde aranan bütün şartların birlikte sağlanması gerekmektedir. Çalışmada konu itibarıyla uygulamada sıkça karşılaşılan hatalar ele alındığından genel mevzuat bilgisine yer verilmemektedir. 06111 kanun numaralı teşvikten yararlanma şartları, yararlanma sürelerine ve yasal dayanağına ilişkin mevzuata https://destekal.sgk.gov.tr/#/destek/6 linki üzerinden ulaşılabilmektedir.

İşyerinde 06111 kanun numarası ile tanımlı sigortalılar;

SGK çalışanları tarafından, İşveren --> Teşvikler ve Tanımlar --> 4447/GEÇİCİ 10. MADDE KONTROL İŞLEMLERİ menüsü üzerinden,

İşverenler tarafından ise İşveren Sistemi --> Teşvikler ve Tanımlar --> 4447/GEÇİCİ 10. MADDE LİSTELEME menüsü üzerinden aşağıdaki ekran alıntısında yer aldığı şekilde görüntülenebilmektedir.

06111 kanun numaralı teşvik kapsamında bildirilen bir sigortalıdan dolayı hata alınmakta ise sırasıyla aşağıdaki kontrollerin yapılması, sorunun nedeninin kısa sürede tespit edilmesini sağlamaktadır.

II. TEŞVİK BAŞLANGIÇ VE BİTİŞ DÖNEMLERİ

06111 kanun numaralı teşvik tanımlaması yapılan sigortalılar için öncelikle teşvik başlangıç ve bitiş dönemlerinin kontrol edilmesi gerekmektedir.

06111 kanun numarası için tanımlaması yapılmış sigortalı/sigortalılardan dolayı teşvikten yararlanılabilmesi için bildirge verilen dönemin teşvik başlangıç-bitiş dönemi aralığında olması gerekmektedir. 

ÖRNEK 1:

Bbbbb Yyyyy sigortalısı için 06111 kanun numaralı teşvikten 2021/09 (dahil)-2025/02 (dahil) dönem aralığında yararlanılması mümkündür.

ÖRNEK 2:

Aaaaa Zzzzz sigortalısı için 2022/01 ila 2022/06 dönem aralığında 06111 kanun numaralı teşvikten yararlanılması mümkündür.

Bildirge verilen/verilecek dönem, teşvik tanımlamasının başlangıç dönemi (dahil) ve bitiş dönemi (dahil) arasındaysa ortalama sigortalı sayısına ilişkin kontrollere geçilebilir.

III. ORTALAMA SİGORTALI SAYISI

06111 kanun numaralı teşvikten yararlanılabilmesi için listede kayıtlı sigortalının ortalama sigortalı sayısına ilave olması gerekmektedir.

06111 kanun numaralı belgenin verilmesi sırasında ortalama sigortalı sayısı kontrolü yapılmamasından dolayı, işverenlerin mağdur olmaması amacıyla, 06111 kanun numaralı belge verilen cari döneme ait belgenin onaylanmasının ardından, İşveren Sistemi à Teşvikler ve Tanımlar à “06111 / 06645 / 17256 / 27256 / 3294 Teşvikleri Cari Dönem Hatalı Teşvik Sorgulama” menüsü vasıtasıyla cari döneme ait 6111 kanun numaralı belgede ortalama sigortalı sayısı hatasına düşülüp düşülmediğinin görüntülenebilmesi sağlanmıştır.

Ancak bu uygulama işverenler tarafından çok bilinmediğinden 06111 kanun numaralı teşvikte ortalama sigortalı sayısı şartının sağlanmaması nedeniyle sıklıkla hataya düşülmektedir.

ÖRNEK 3:

Bbbbb Yyyyy sigortalısından dolayı 06111 kanun numaralı teşvikten, 2021/09-2025/02 dönem aralığında, 1 ve üzerinde sigortalının çalıştırıldığı aylarda yararlanılabilmektedir.

Başka bir ifadeyle, işyeri tarafından yalnızca Bbbbb Yyyyy sigortalısının bildirildiği durumda teşvikten yararlanılabilmektedir.

ÖRNEK 4:

Aaaaa Zzzzz sigortalısından dolayı 06111 kanun numaralı teşvikten, 2022/01-2022/06 dönem aralığında, 2 ve üzerinde sigortalının çalıştırıldığı aylarda yararlanılabilmektedir.

İşyeri tarafından yalnızca Aaaaa Zzzzz sigortalısının bildirilmesi durumunda, teşvikten yararlanılamamaktadır.

ÖRNEK 5:

Bu kapsamdaki örnekle özellikle ek 9 kapsamında sigortalı çalıştıran işyerlerinde sıklıkla karşılaşılmaktadır.

Aaaaa Zzzzz sigortalısından dolayı 06111 kanun numaralı teşvikten, 2021/07-2021/10 dönem aralığında, 1 ve üzerinde sigortalının çalıştırıldığı aylarda yararlanılabilmektedir. Yani Aaaaa Zzzzz sigortalısının tek başına bildirilmesi durumunda bu sigortalıdan dolayı 06111 kanun numaralı teşvikten yararlanılabilmektedir.

Aaaaa Zzzzz sigortalısı işten ayrıldıktan veya işten çıkarıldıktan sonra Bbbbb Yyyyy sigortalısı işe alınarak teşvik tanımlaması yapılmaktadır. Ancak yalnızca bir sigortalının çalıştırıldığı durumda, Bbbbb Yyyyy sigortalısı için ortalama sigortalı sayısına ilave olma şartı sağlanmadığından teşvikten yararlanma imkânı bulunmamaktadır.

Bbbbb Yyyyy sigortalısından dolayı 06111 kanun numaralı teşvikten, 2022/01-2022/06 dönem aralığında, 2 ve üzerinde sigortalının çalıştırıldığı aylarda yararlanılabilmektedir.

İşyeri tarafından yalnızca 2022/01-2022/06 dönem aralığında Bbbbb Yyyyy sigortalısının bildirilmesi durumunda, Bbbbb Yyyyy sigortalısından dolayı teşvikten yararlanılamamaktadır.

ÖRNEK 6:

Aaaaa Zzzzz sigortalısından dolayı 06111 kanun numaralı teşvikten, 2022/01-2022/06 dönem aralığında, 1 ve üzerinde sigortalının çalıştırıldığı aylarda yararlanılabilmektedir.

Bbbbb Yyyyy sigortalısından dolayı 06111 kanun numaralı teşvikten, 2022/01-2022/06 dönem aralığında, 1 ve üzerinde sigortalının çalıştırıldığı aylarda yararlanılabilmektedir.

2022/01-2022/06 dönem aralığında, Aaaaa Zzzzz ve Bbbbb Yyyyy sigortalılarının birlikte bildirildiği dönemlerde her iki sigortalıdan dolayı 06111 kanun numaralı teşvikten yararlanılabilmektedir.

Ancak, yalnızca Aaaaa Zzzzz sigortalısının bildirildiği dönemlerde Aaaaa Zzzzz sigortalısından dolayı, yalnızca Bbbbb Yyyyy sigortalısının bildirildiği dönemlerde Bbbbb Yyyyy sigortalısından dolayı, 06111 kanun numaralı teşvikten yararlanılabilmektedir.

ÖRNEK 7:

Aaaaa Zzzzz sigortalısından dolayı 06111 kanun numaralı teşvikten, 2022/01-2022/06 dönem aralığında, 2 ve üzerinde sigortalının çalıştırıldığı aylarda yararlanılabilmektedir.

Bbbbb Yyyyy sigortalısından dolayı 06111 kanun numaralı teşvikten, 2022/01-2022/06 dönem aralığında, 2 ve üzerinde sigortalının çalıştırıldığı aylarda yararlanılabilmektedir.

2022/01-2022/06 dönem aralığında, en az 3 sigortalının bildirildiği dönemlerde her iki sigortalıdan dolayı 06111 kanun numaralı teşvikten yararlanılabilmektedir.

Yalnızca 2 sigortalının birlikte bildirildiği dönemlerde, bildirimde bulunulan sigortalılardan yalnızca birinden dolayı 06111 kanun numaralı teşvikten yararlanılabilmektedir.

Dahası, yalnızca Aaaaa Zzzzz sigortalısının veya yalnızca Bbbbb Yyyyy sigortalısının bildirildiği dönemlerde, bildirimde bulunulan sigortalıdan dolayı 06111 kanun numaralı teşvikten yararlanılamamaktadır.

ÖRNEK 8:

Aaaaa Zzzzz sigortalısından dolayı 06111 kanun numaralı teşvikten, 2022/01-2022/06 dönem aralığında, 3 ve üzerinde sigortalının çalıştırıldığı aylarda yararlanılabilmektedir.

Bbbbb Yyyyy sigortalısından dolayı 06111 kanun numaralı teşvikten, 2022/01-2022/06 dönem aralığında, 3 ve üzerinde sigortalının çalıştırıldığı aylarda yararlanılabilmektedir.

2022/01-2022/06 dönem aralığında, yalnızca Aaaaa Zzzzz ve Bbbbb Yyyyy sigortalılarının bildirildiği dönemlerde her iki sigortalıdan dolayı da 06111 kanun numaralı teşvikten yararlanılamamaktadır. Başka bir deyişle, 2022/01-2022/06 dönem aralığında, 2 sigortalının bildirildiği dönemlerde her iki sigortalıdan dolayı da 06111 kanun numaralı teşvikten yararlanılamamaktadır.

2022/01-2022/06 dönem aralığında, 3 sigortalının bildirildiği dönemlerde yalnızca bir sigortalıdan dolayı 06111 kanun numaralı teşvikten yararlanılabilmektedir.

2022/01-2022/06 dönem aralığında, 4 ve üzerinde sigortalının bildirildiği dönemlerde her iki sigortalıdan dolayı da 06111 kanun numaralı teşvikten yararlanılabilmektedir.

ÖRNEK 9:

2022/01-2022/06 dönem aralığında, 3 sigortalının bildirildiği dönemlerde yalnızca 1 sigortalıdan dolayı 06111 kanun numaralı teşvikten yararlanılabilmektedir.

2022/01-2022/06 dönem aralığında, 4 ve üzerinde sigortalının bildirildiği dönemlerde 2 sigortalıdan dolayı 06111 kanun numaralı teşvikten yararlanılabilmektedir.

2022/01-2022/06 dönem aralığında, 5 ve üzerinde sigortalının bildirildiği dönemlerde 3 sigortalıdan dolayı 06111 kanun numaralı teşvikten yararlanılabilmektedir.

2022/01-2022/06 dönem aralığında, 6 ve üzerinde sigortalının bildirildiği dönemlerde 4 sigortalıdan dolayı da 06111 kanun numaralı teşvikten yararlanılabilmektedir.

IV. İŞYERİ ORTAKLARININ, ORTAĞI OLDUKLARI İŞYERİNDEN 4/I,(a) KAPSAMINDA SİGORTALI OLARAK BİLDİRİLMESİ DOLAYISIYLA HİZMET İPTALİ

Teşvik başlangıç-bitiş dönemi ile ortalama sigortalı sayısı kontrolünde herhangi bir sorun tespit edilememişse, hataya düşülen dönemde işyeri ortak ve/veya ortaklarının 4/I,(a) kapsamında bildirilmiş olabileceği düşünülmelidir.

Veri tabanlarının ayrı olması nedeniyle hizmet çakışmalarının Cari Dönem Hatalı Teşvik Sorgulama menüsü tarafından tespit edilemeyeceği gözden kaçırılmamalıdır. Yani bu menü, şirket ortaklarının, ortağı oldukları işyerinden 4/I,(a) kapsamında sigortalı olarak bildirilmeleri durumunu tespit edememektedir. İlgili dönemde işyeri ortak ya da ortaklarının, ortağı oldukları işyerinden 4/I,(a) kapsamında sigortalı olarak bildirilmeleri durumunda 06111 kanun numaralı teşvikten bildirimde bulunduktan sonra yersiz yararlanmaya düşülebileceği unutulmamalıdır.

ÖRNEK 10:

5510 sayılı Kanunun "Sigortalılık hallerinin birleşmesi" başlıklı 53 üncü maddesinin ikinci fıkrası “(Ek fıkra: 17/4/2008-5754/33 md.) 4 üncü maddenin birinci fıkrasının (b) bendi kapsamında sayılanlar, kendilerine ait veya ortak oldukları işyerlerinden dolayı, 4 üncü maddenin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamında sigortalı bildirilemezler.” hükmünü amir olup bu kapsamda bildirimi yapılan sigortalıların hizmetleri ve bildirimleri iptal edilmektedir.

İşyeri ortağının (ortaklarının) söz konusu dönem hizmetleri iptal edilmiş ancak bildirgeleri henüz iptal edilmemiş ise ortalama sigortalı sayısına son ilave olan sigortalı (sigortalılar) hata listesine düşmektedir. Hizmet iptalleri, "6111 Kanun Numarası İçin APHB'de Aylık Toplam Sigortalı Sayısı Görüntüleme" ekranında dikkate alınmaktadır. Ancak dönem bildirgesinin henüz iptal edilmemiş olmasından dolayı dönem bildirgelerinde yapılan manuel kontrollerde ortalama sigortalı sayısı olması gerekenden fazla görünmektedir.

Bu durumda ilgili dönem bildirgelerinin iptali için işyerinin bağlı bulunduğu Sosyal Güvenlik Merkezine başvurulması gerekmektedir.

V. SONUÇ

4447 sayılı Kanunun geçici 10 uncu maddesi kapsamında sıkça karşılaşılan hataların en kısa sürede tespit edilebilmesi için öncelikle teşvik başlangıç ve bitiş dönemlerinin kontrol edilmesi ve hatanın alındığı dönemin teşvik başlangıç (dahil) ve bitiş tarihleri (dahil) dönemler arasında olduğunun tespit edilmesi gerekmektedir. Daha sonra hata alınan sigortalının ortalama sigortalı sayısına ilave olma şartını sağlayıp sağlamadığının tespit edilmesi gerekmektedir. Bu kontrollerde herhangi bir sorun tespit edilememişse hataya düşülen dönemde işyeri ortak ve/veya ortaklarının 4/I,(a) kapsamında bildirilip bildirilmediği kontrol edilmelidir.

https://www.linkedin.com/pulse/4447-say%C4%B1l%C4%B1-kanunun-ge%C3%A7ici-10-maddesi-06111-s%C4%B1k%C3%A7a-tespiti-t%C3%B6zener/

I.GİRİŞ

Türk vergi sisteminde ticari kazancın tespitinde tahakkuk ilkesinin uygulanması yani kazancın tahsil edilmeden beyan edilerek vergilendirilmesi beraberinde mükellefler açısından olumsuz durumları da doğurmuştur.

Ticari faaliyetleri dolayısıyla vergilendirilen gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri yaptıkları ticari faaliyet sonucunda tahakkuk ettirdikleri gelirlerini beyan etmekle mükelleftirler. Diğer bir ifade ile mükellefler vadeli mal satışında malın bedelini dolaysıyla bu satıştan doğan karını tahsil etmese dahi bu kazançlarını beyan etmek ve vergisini ödemek zorundadır.

Tahakkuk ilkesi gereğince vergilendirmede tahsil edilmeyen tutarların beyan edilerek vergilendirilmesi sonucunda kanun koyucu bu durumun mükellefleri mağdur etmemesi için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 322’nci maddesinde değersiz alacaklar, 323’üncü maddesinde ise şüpheli alacaklar uygulamasını düzenlenmiştir.

Değersiz alacak ile şüpheli alacak arasında fark değersiz alacakların tahsiline imkan yokken şüpheli alacakların az da olsa tahsil edilebilme imkanı vardır. Bu kapsamda değersiz alacakları doğrudan zarar kaydedilirken, şüpheli hale gelen alacaklar için de takibinin sağlanması amacıyla karşılık ayrılmakta ve bu karşılıklar da dönem giderlerine kaydedilmektedir.

Değersiz alacakların tanımı Vergi Usul Kanunu’nun 322’nci maddesinde kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık imkân kalmayan alacaklar olarak yapılmıştır. Değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve mukayyet kıymetleriyle zarara geçirilerek yok edilirler. İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin bu madde hükmüne giren değersiz alacakları, gider kaydedilmek suretiyle yok edilirler.

Mezkur Kanun’un 323’üncü maddesinde ise ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla dava veya icra safhasında bulunan alacaklar ile yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmeyen ve dava/ icra takibine değmeyecek küçük alacaklar şüpheli alacak olarak tanımlanmıştır.

Vergi Usul Kanunu’nun 323’üncü maddesinde tanımı yapılan şüpheli alacakların kazancın elde edilmesine ilişkin olması şart koşulmasına karşın vergi idaresi söz konusu alacakların daha önce hasılat kaydedilmesi gerektiğini belirtmektedir.

Şüpheli alacak uygulamasında tahsil edilemeyen alacakların önceden hasılat kaydedilmesinin zorunlu olup olmadığı hususu vergi idaresinin görüşü ve yargının kararı doğrultusunda açıklanmaya çalışılacaktır.

II.ŞÜPHELİ ALACAKLAR
II.1.Kapsamı

Vergi Usul Kanunu’nun 323’üncü maddesinde şüpheli alacakların kapsamı iki gruba ayrılmıştır. Bu gruptan ilki; dava veya icra safhasında bulunan alacaklar kanun uygulaması bakımından şüpheli alacak sayılmıştır. İkinci grupta ise yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar yer almaktadır.

İkinci grupta yer alan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklardan kastedilen tutarın ne olduğu uygulamada tartışma konusu olmuştur. Vergi idaresi tarafından verilen bir özelgede dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacakların tespiti açısından dava edilecek alacak için avukatlık ücreti, yargı harcı, notere yapılacak ödemeler ile posta giderleri toplamı dikkate alınarak tahmini bir dava maliyetinin bulunacağı ve bu tutarın alacakla kıyaslanacağı; tahmini dava maliyetinin alacaktan daha büyük olması halinde, borçlunun noter vasıtasıyla protesto edilmesi veya borcun (3. kişilere ispat açısından kanaat verici belge olacak şekilde) bir yazı ile istenmesi ve protestonun ya da yazının muhatabına ulaşmış olmasının gerektiği belirtilmiştir.[1]

Dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacakların yazı ile istenmesi durumunda,

• Yazının farklı günlerde muhatabına bir defadan fazla ulaşmış olması,
• Yazının borçlunun kendisine veya hukuken teslim alabilecek şahıslara tebliğ edilmiş olması,
• Yazının kime ve hangi tarihte tebliğ edildiğini tevsik eden evrakın zamanaşımı süresince muhafaza edilmesi,
• Vergi Usul Kanunu’nun 323’üncü maddesinin uygulamasına mahsus olması,
• Yazıların özel kargo şirketi vasıtasıyla gönderilmesinin posta mevzuatına aykırılık teşkil etmemesi,

şartıyla borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar için şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmaktadır.

Öte yandan 26.10.2021 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 7338 sayılı Kanun’un 35’inci maddesi ile Vergi Usul Kanunu’nun 323’üncü maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendinde yer alan “dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük” ibaresi “ve 3.000 Türk lirasını aşmayan”[2] şeklinde değiştirilmiş ve maddeye aşağıdaki fıkra eklenmiştir.

“İşletme hesabı esasında defter tutan mükellefler, yukarıdaki fıkralar kapsamında tespit edilen şüpheli alacaklarını defterlerinin gider kısmına ve bunlardan sonradan tahsil edilen miktarları ise tahsil edildikleri dönemde defterlerinin gelir kısmına, hangi alacaklara ait olduğunu gösterecek şekilde, kaydederler.”

7338 sayılı Kanun ile Vergi Usul Kanunu’nun 323’üncü maddesinde iki önemli değişiklik yapılmıştır. Bu değişikliklerden ilki yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük olan alacaklara ilişkin azami bir tutar belirlenerek, bu konudaki belirsizlik giderilmiştir.

Vergi Usul Kanunu’nun 323’üncü maddesinde yapılan diğer önemli değişiklik ise 26.10.2021 tarihinden itibaren işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler şüpheli ticari alacaklar uygulamasından yararlanabilecektir. Buna göre işletme hesabı esasında defter tutan mükellefler, Vergi Usul Kanunu’nun 323’üncü maddesi kapsamında tespit edilen şüpheli alacaklarını defterlerinin gider kısmına ve bunlardan sonradan tahsil edilen miktarları ise tahsil edildikleri dönemde defterlerinin gelir kısmına, hangi alacaklara ait olduğunu gösterecek şekilde kaydedeceklerdir.

Vergi Usul Kanunu’nun 323’üncü maddesi gereğince yukarıda belirtilen şüpheli alacaklar için değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte karşılık ayrılabilir. Bu karşılığın hangi alacaklara ait olduğu karşılık hesabında gösterilir. Teminatlı alacaklarda bu karşılık teminattan geri kalan miktara inhisar eder. Şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarları tahsil edildikleri dönemde kar zarar hesabına intikal ettirilir.

II.2. Şüpheli Olarak Adlandırılacak Alacakların Önceden Tahsil Yazılması

Şüpheli alacak düzenlemesinin yer aldığı Vergi Usul Kanunu’nun 323’üncü maddesinin birinci fıkrasında “Ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla” ibaresine yer verilerek dava veya icra safhasında bulunan alacaklar ile yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan ve 4.000 Türk lirasını aşmayan alacaklar şüpheli alacak sayılmıştır.

Buna göre bir alacağın şüpheli hale gelebilmesi için alacağın ticari veya zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olması gerekmektedir. Bir başka ifadeyle, bir alacağın şüpheli alacak niteliği kazanabilmesi için birinci şart bu alacakla işletmenin elde etmeyi amaçladığı ticari ve zirai kazanç arasında illiyet bağı bulunması, yani alacağın mutlak surette iş ve işletme ilgili olması ve faaliyetin normal icapları dâhilinde doğmuş olması gerekmektedir.

10.01.1961 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan Vergi Usul Kanunu’nun 323’üncü maddesinde sadece şüpheli alacak kapsamında olan alacaklar belirlenmiş olup bu alacakların ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olup olmamasına yönelik bir hüküm bulunmamaktaydı. Anılan hüküm, 30.12.1980 tarih ve 2365 sayılı Kanun’un 55’inci maddesi ile Vergi Usul Kanunu’nun 323’üncü maddesinin yeniden düzenlenmesi sonucu anılan maddeye eklenmiştir.

Vergi Usul Kanunu’nun 323’üncü maddesinde yapılan değişikliğin gerekçesinde ise;

“Vergi Usul Kanunu’nun şüpheli alacaklarla ilgili 323’üncü madde hükmü, yürürlükteki tedvin tarzı ile maksadın dışında kullanılır hale gelmiş, bazı mükellefler bu müesseseyi vergi borcuna erteleme vasıtası olarak kullanmışlardır.

Karşılık ayrılmak suretiyle, zarara intikal ettirilecek alacağın ticari ve zirai faaliyetin elde edilmesi veya idamesi ile ilgili olması, diğer şekilde ifade ile alacağın daha önce hâsılat hesaplarına intikal ettirilmiş bulunması gerekmektedir. Buna rağmen, özel alacaklarını tahsil edemeyen bazı tacirlerin bunları ticari defterlerine ithal edip, sonradan karşılık ayırmak suretiyle matrahlarını düşürdükleri görülmektedir.

Bu konudaki vergi kaybını ve ihtilafları önlemek için, karşılık ayrılacak alacağın ticari veya zirai kazancın elde edilmesi veya idamesi ile ilgili olması şartının madde metninde sarih şekilde belirtilmesi uygun görülmüştür.”

İfadesine yer verilmiştir.

Kanun gerekçesinde yer alan açıklamaya göre, şüpheli alacak ayrılmak istenen ve tahsil edilemeyen alacağın öncelikle hasılat hesaplarına girmiş olması gerekmektedir. Bu durumda işletmenin sonuç hesaplarını etkilemeyen, yani daha önce kârın teşekkülünü etkilememiş bir alacağın karşılık ayrılarak zarar yazılması mümkün değildir.

Buna göre ticari ve zirai işletme bünyesinde satılan mal ve hizmetin bedeli henüz tahsil edilmeden hasılata intikal ettirilmekte ve dönem kârının oluşumunu etkilemektedir. Satış bedeli veya hasılatın henüz alacak aşamasında iken kârın hesaplanmasında dikkate alınmış olması, sonradan bunların işletme tarafından tahsilinin şüpheli hale gelmesi durumunda dönem kârının fazla hesaplanması sonucunu doğuracaktır. Bu durumun giderilmesi için, alacağın işletmeye girme ihtimalinin kaybolduğu anda zarar yazılması zorunludur. Kısaca, şüpheli alacağın zarar kaydı, kazanç tespitindeki tahakkuk esasını düzenleyen bir esastır. Buna göre, şüpheli alacağın karşılık ayrılarak zarar yazılabilmesi için kârın oluşumunu etkilemiş, yani daha önce tahakkuk esasına göre hasılat hesaplarına intikal ettirilmiş olması gerekmektedir.[3]

Vergi idaresi tarafından verilen çoğu özelgede şüpheli alacak kapsamında değerlendirilmesi gereken alacağın ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olması, bu kapsamda da işletme kayıtlarına hasılat olarak girmiş olmasının gerektiği belirtilmiştir. Aşağıda söz konusu özelgelerin bir kısmının özet bilgilerine aşağıda yer verilmiştir.

“…Şirketinizin, personeliniz … tarafından dolandırılması olarak ifade edilen olayda, gerçek mahiyet itibarıyla şirketiniz açısından gerçekleştirilmiş bir satış işleminden dolayısıyla da ticari kazancın elde edilmesi ve idamesinden kaynaklanan bir alacaktan söz edilemeyeceğinden şüpheli alacak karşılığı ayrılması ve gider yazılması mümkün bulunmamaktadır.”[4]

“….Diğer taraftan, şüpheli alacak karşılığı ayrılmasında temel unsur, ortada bir alacağın söz konusu olması, alacağın ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olması, bu kapsamda da işletme kayıtlarına hasılat olarak girmiş veya ticareti yapılan/yapılacak mal veya hizmetin doğrudan maliyetiyle ilgisinin olması ve bu mahiyetteki alacağın tahsilinin şüpheli hale gelmiş bulunmasıdır.

Buna göre, somut durumda, şirketiniz yönetim kurulu üyesine tahsis edilmek üzere binek oto alımına ilişkin olarak ödenen avanstan kaynaklı alacağınız ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesine yönelik bulunmadığından, bu alacaklarınız için Vergi Usul Kanununun 323 üncü maddesi kapsamında karşılık ayırmanız mümkün değildir.”[5]

“…Bunun sonucu olarak, ticari ve zirai işletme bünyesinde satılan mal ve hizmetin bedeli henüz tahsil edilmeden hasılata intikâl ettirilmekte ve dönem kârının oluşumunu etkilemektedir. Satış bedeli veya hasılatın henüz alacak aşamasında iken kârın hesaplanmasında dikkate alınmış olması, sonradan bunların işletme tarafından tahsilinin şüpheli hale gelmesi durumunda dönem kârının fazla hesaplanması sonucunu doğuracaktır. Bu durumun giderilmesi için, alacağın işletmeye girme ihtimalinin kaybolduğu anda zarar yazılması zorunludur. Kısaca, şüpheli alacağın zarar kaydı, kazanç tespitindeki tahakkuk esasını düzenleyen bir esastır. Buna göre, şüpheli alacağın karşılık ayrılarak zarar yazılabilmesi için kârın oluşumunu etkilemiş, yani daha önce tahakkuk esasına göre hasılat hesaplarına intikal ettirilmiş olması gerekmektedir.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, şirketiniz tarafından, avukata verilen iş avansında, hasılat kaydedilen ticari bir alacaktan bahsedilmeyeceğinden, söz konusu ödeme için Vergi Usul Kanununun 323 üncü maddesine göre şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün değildir.”[6]

Öte yandan Kanun gerekçesinde yapılan açıklamaların aksine vergi idaresi tarafından verilen bazı özelgelerde avans mahiyetindeki alacaklar için karşılık ayrılabilmesinin mümkün olduğu açıklanmıştır. Konuyla ilgili verilen bir özelgelerden bazıları aşağıda yer almaktadır.

“…Yaz sezonunda müşteri göndermek üzere … Oteline yaptığınız avans mahiyetindeki ödemelerin ticari faaliyetinizin devamı için yapıldığı anlaşıldığından, ticari bir alacak niteliği kazanan bu tür ödemeleriniz için Vergi Usul Kanununun 323’üncü maddesinde belirtilen diğer şartlarında sağlanması halinde icra takibine başladığınız yıl karşılık ayırmanız mümkündür.”[7]

“…İleride teslim alınacak bir hizmet için sipariş avansı niteliğindeki ödemelerin ticari faaliyetin devamı için yapılması ve bu tür ödemelerin Kanun’un 323’üncü maddesinde belirtilen şartları haiz olması halinde, bu ödemelerin tahsil edilemediği durumlarda karşılık ayrılması mümkün bulunmaktadır.”[8]

“…Müşterilerinizle olan cari hesaplara yaptığınız avans mahiyetindeki ödemelerin ticari faaliyetinizin devamı için yapıldığı anlaşıldığından, ticari bir alacak niteliği kazanan bu tür ödemeleriniz için Vergi Usul Kanunu’nun 323’üncü maddesinde belirtilen diğer şartların da sağlanması halinde bu alacaklar için icra takibine başladığınız veya dava açtığınız yıl karşılık ayırmanız mümkündür.”[9]

Buna göre, ticari faaliyetin devamı için yapılması ve bu tür ödemelerin Kanun’un 323’üncü maddesinde belirtilen şartlara haiz olması halinde, ticari alacak niteliği kazanan avans mahiyetindeki alacaklara karşılık ayrılabilecektir.

II.3.Konuya İlişkin Olarak Yargının Görüşü

Vergi İdaresi tarafından verilen özelgelerden de anlaşılacağı üzere tahsili şüpheli hale gelen alacağın Vergi Usul Kanunu’nun 323’üncü maddesi kapsamında değerlendirilebilmesi için bu alacağın ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesine ilişkin olması şartının yanında söz konusu alacağın daha önce hasılat olarak kayıtlara alınması da gerekmektedir. Nitekim bu kapsamda değerlendirilmesi gereken alacakların daha önce hasılat kaydedilmesi gerektiği hususu kanun maddesinin gerekçesinde de açıklanmış olup bu uygulamanın maksadı dışında kullanılmasının önüne geçilmesi amaçlanmıştır.

Vergi İdaresi şüpheli alacak uygulamasında bir alacağın ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olması için işletme kayıtlarına hasılat olarak girmesi veya ticareti yapılacak mal veya hizmetin maliyetiyle ilgisi olması gerektiğini belirtmesine karşından Yargının farklı yönde verilmiş kararı bulunmaktadır.

Danıştay 4. Dairesi tarafından verilen 18.02.2016 tarihli oy çokluğu kararında ticari faaliyetin bir unsuru olan ve takip edilen alacaklara ilişkin olarak Kanunda öngörülen şüpheli alacak karşılığı ayırma koşulları olayda gerçekleşmiş olması halinde, söz konusu alacakların hasılat olarak kayıtlara intikal ettirilmediği gerekçesiyle karşılık ayrılamayacağı hususunun yasaya uygun olmayacağını belirtmiştir.[10]

Buna göre Danıştay tarafından verilen 18.02.2016 tarihli kararda şüpheli hale gelen alacağa karşılık ayırılabilmesi için bu alacağın ticari faaliyet sonucunda doğması yeterli olup önceden hasılat olarak kayıtlara alınmasına gerek bulunmamaktadır. Ancak Danıştay tarafından verilen bu karar o çokluğu ile alınmış olup karara karşı verilen karşı oya ilişkin ise aşağıdaki açıklamalarda bulunulmuştur.

“…Vergi sistemimizde şüpheli alacak ve şüpheli alacak karşılığı müesseselerinin sistemde bulunmasının nedeni ticari kazançta tahakkuk esasının geçerli olmasıdır. Zira, ticari kazanç açısından bir gelirin tahakkuk etmesi, elde etme için yeterlidir. Ancak tahsil imkanı şüpheli hale gelen bir gelir veya hasılat unsuru tahsil edilemediği zaman ekonomik ve hukuki tasarruftan söz edilemez. İşte tahakkuk edip hasılat yazıldığı halde ilgili şartlar tamamlanmış olmak kaydıyla, tahsil edilemeyen alacaklar karşılık ayrılmak suretiyle gider yazılmakta ve ekonomik ve hukuki tasarrufa konu olmayan gelirin vergi yükü nötr hale getirilmektedir.

Şüpheli hale gelen alacaklar için değerleme günü itibariyle karşılık ayırma şartlarının bulunup bulunmadığına bakılarak, şartların gerçekleşmesi halinde karşılık ayrılabilecektir.

…

Bu nedenle, davalı idare tarafından yapılan tahakkukta yukarıda yapılan açıklamalara uygun olarak davacı şirketin faktoring sözleşmesinden doğan gelirlerine isabet eden tutarlar için -hasılat olarak kayıt yapıldığı tespitiyle- 213 sayılı VUK hükümlerine göre karşılık ayrılması kabul edilmiştir. Başka bir deyişle söz konusu gelirler doğrudan davacı şirketin alacağı haline gelen işlem olmaları nedeniyle bunların tahsil edilememesi sonucunda borçlular hakkında yapılan dava veya icra işlemleri gözetilerek karşılık ayrılması kabul edilmiştir. Öte yandan, kalan tutarla ilgili olarak bizatihi şirketin alacağı haline gelmediği (hasılat kaydedilmediği) gerekçesiyle bu tutarlar için VUK hükümlerine göre karşılık ayrılamayacağı ifade edilerek matrah farkı tespit edilmiştir.

Özetle, davacı faktoring şirketinin karşılık ayırdığı alacaklarının müşterisine rücu etmesinden kaynaklanan türde alacaklar olup olmadığı hususu tam olarak raporda belirtilmemiş olmakla birlikte vergi inceleme elemanı tarafından hasılata hesaben intikal etmesi yeterli görülmüştür. Bu tutarlar için karşılık ayrılmasının kabulü mevzuata uygun olmamakla birlikte, bu durum(eksik tarhiyat yapılması); diğer alacaklar için karşılık ayrılması ile ilgili tespit edilen matrah farkının hukuka uygunluğunu ortadan kaldırmamaktadır. Öte yandan, BDDK tarafından getirilen muhasebe sisteminin gereklerine göre kayıtların tutulmasından bahsedilerek ticari kazancın elde edilmesindeki tahakkuk esasına uyulmayarak tahsil esasına göre beyanda bulunulmuş olması hususu ile ilgili olarak vergi inceleme raporunda yapılan tespitler ve ortaya konulan gerekçeler yerinde olup buna istinaden yapılan düzeltme işleminde de herhangi bir hukuka aykırılık bulunmamaktadır.

Bu itibarla yapılan tahakkuk işleminin hukuka uygun olduğu ve bu nedenle de temyiz  sisteminin reddi gerektiği düşüncesiyle aksi yönde oluşan Dairemiz çoğunluk görüşüne katılmıyorum.”

III.SONUÇ

Ticari kazancın tahakkuk ilkesine göre tespit edilmesinin sonucunda tahsil edilmemesine rağmen beyan edilerek vergisi ödenen kazançların mükelleflere külfet yüklememesi için vergi sistemimize değersiz alacak ve şüpheli alacak uygulaması getirilmiştir. Ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla dava veya icra safhasında bulunan alacaklar ile yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmeyen ve dava/ icra takibine değmeyecek küçük alacaklar olacak nitelendirilen şüpheli alacaklar için değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte karşılık ayrılabilir.

Vergi İdaresi tahsili şüpheli hale gelen alacağın Vergi Usul Kanunu’nun 323’üncü maddesi kapsamında değerlendirilebilmesi için bu alacağın ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesine ilişkin olması şartının yanında söz konusu alacağın daha önce hasılat olarak kayıtlara alınması da gerektiğini belirtirken; yargı ticari faaliyetin bir unsuru olan ve takip edilen alacaklara ilişkin olarak Kanunda öngörülen şüpheli alacak karşılığı ayırma koşulları olayda gerçekleşmiş olması halinde, söz konusu alacakların hasılat olarak kayıtlara intikal ettirilmediği gerekçesiyle karşılık ayrılamayacağı hususunun yasaya uygun olmayacağını belirtmiştir.

Hakan DEĞİRMENCİ

Kaynak; https://ekovergi.com/supheli-hale-gelen-alacaklarin-onceden-hasilat-kaydedilmesine-iliskin-vergi-idaresi-ve-danistayin-gorus-ayriligi/

KAYNAKÇA

213 Sayılı Vergi Usul Kanunu

Beyanname Düzenleme Rehberi VUK, Vergi Müfettişleri Derneği, 2021 Ankara

İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 11.04.2014 tarih ve 62030549-125[6-2012/56]-864 sayılı Özelgesi

İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 26.07.2019 tarih ve 11395140-105[VUK-1-20431]-608121 sayılı özelgesi

İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 03.10.2013 tarih ve 11395140-105[323-2012/VUK-1- . . .]-1631 sayılı özelgesi

İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 25.06.2013 tarih ve 62030549-125[6-2012/89]-917 sayılı özelgesi

Bursa Vergi Dairesi Başkanlığının 23.08.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.16.17.02-VUK-11-25-183 sayılı Özelgesi

İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 06.04.2015 tarih ve 62030549-125[6-2013/354]-627 sayılı Özelgesi

Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığının 22.04.2015 tarih ve 64597866-105[323-2015]-11212 sayılı Özelgesi

Danıştay 4. Dairenin 18.02.2016 tarihli kararı (Esas No: : 2012/9253; Karar No: 2016/606)

[1] İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 03.10.2013 tarih ve 11395140-105[323-2012/VUK-1- . . .]-1631 sayılı özelgesi

[2] 2022 yılı için 4.000 TL

[3] Beyanname Düzenleme Rehberi VUK, Vergi Müfettişleri Derneği, 2021 Ankara, s.411

[4] İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 11.04.2014 tarih ve 62030549-125[6-2012/56]-864 sayılı Özelgesi

[5] İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 26.07.2019 tarih ve 11395140-105[VUK-1-20431]-608121 sayılı özelgesi

[6] İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 25.06.2013 tarih ve 62030549-125[6-2012/89]-917 sayılı özelgesi

[7] Bursa Vergi Dairesi Başkanlığının 23.08.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.16.17.02-VUK-11-25-183 sayılı Özelgesi

[8] İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 06.04.2015 tarih ve 62030549-125[6-2013/354]-627 sayılı Özelgesi

[9] Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığının 22.04.2015 tarih ve 64597866-105[323-2015]-11212 sayılı Özelgesi

[10] www.corpus.com.tr Danıştay 4. Dairenin 18.02.2016 tarihli kararı (Esas No: : 2012/9253; Karar No: 2016/606)

Mükellefler, adlarına tarh edilen vergi ve kesilen cezalar için düzenlenen vergi/ceza ihbarnamesinin tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içinde;

- dava açma,

- uzlaşma ve

- cezada indirim talep etme

gibi haklara sahip bulunmaktadır.

Vergi Usul Kanunun 376. Maddesinde düzenlenen hüküm uyarınca;

• vergi ziyaı cezalarında,
• usulsüzlük cezalarında ve
• özel usulsüzlük cezalarında

indirim uygulamasından yararlanmak mümkün olup, indirimden yararlanılabilmesi için aranan şartlar şöyledir:

• İhbarnamenin tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içinde ilgili vergi dairesine başvurulması,
• İkmalen, re’sen veya idarece tarh edilen vergi veya vergi farkının ve indirimden sonra kalan vergi ziyaı, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının vadesinde veya 6183 sayılı Kanunda belirtilen türden teminat gösterilerek vadesinin bitmesinden itibaren 3 ay içinde ödenmesi,
• Uzlaşmanın vaki olması durumunda, üzerinde uzlaşılan vergiyi veya vergi farkının ve indirimden sonra kalan vergi ziyaı, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının belirlenen süreler içinde ödenmesi,
• İhbarnamenin dava konusu yapılmamış olması.

Anılan madde hükmü uyarınca;

- Vergi Ziyaı, Usulsüzlük ve Özel Usulsüzlük Cezalarının yarısı (yüzde 50),

- Uzlaşmanın vaki olması durumunda, üzerinde uzlaşılan vergi veya vergi farkının tamamı ile vergi cezalarının yüzde 75’i ödeme süreleri içinde ödenirse üzerinde uzlaşılan cezanın yüzde 25'i,

indirilir. (Bu indirimler vergi aslına tabi olmaksızın kesilen usulsüzlük cezaları hakkında da uygulanır.)

Mükellef veya vergi sorumlusu ödeyeceğini bildirdiği vergi ve vergi cezasını süresinde ödemez veya dava konusu yaparsa cezalarda indirimden yararlanamaz. Öte yandan, Vergi/ceza ihbarnamesinin tebliği üzerine dava açılmasına rağmen, cezalarda indirimden yararlanmak için belirlenen otuz günlük başvurusu süresi dolmadan ve vergi mahkemesi karar vermeden önce vergi davasından vazgeçilmesi halinde, cezalarda indirimden yararlanılması mümkün bulunmaktadır. İhbarnamenin tebliğinden itibaren otuz günlük başvuru süresinin sona ermesinden sonra davadan vazgeçilmesi halinde, cezalarda indirimden yararlanılması mümkün değildir.

Mükellef veya vergi sorumlusunun, ihbarnamenin tebliğ tarihinden itibaren 30 günlük başvuru süresi geçmeden, uzlaşma tutanağının imzalanmasına kadar uzlaşma talebinden vazgeçtiğini bildirmesi halinde cezalarda indirim uygulamasından yararlanması mümkündür.

Keza, Mükellef veya vergi sorumlularının adlarına tarh edilen vergi ve kesilen cezalar için önce indirim uygulanması talebinde bulunup, daha sonra ihbarnamenin tebliğ tarihini takip eden 30 günlük süre içerisinde ödenmemiş tutarlar için bu taleplerinden vazgeçtiklerini bir dilekçe ile beyan etmek suretiyle uzlaşma hükümlerinden yararlanmaları mümkün bulunmaktadır. Ancak, düzenlenen ihbarnamelerdeki tutarlar için indirim uygulamasından yararlanıp ödeme yapıldıktan sonra, uzlaşma hükümlerinden yararlanılması mümkün değildir.

Mükellef veya vergi sorumlusu cezalarda indirim talep dilekçelerini, ihbarnamenin tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içinde bağlı bulundukları vergi dairesine yapabilecekleri gibi İnteraktif Vergi Dairesini kullanarak elektronik ortamda da yapabileceklerdir.

Uzlaşma İle İlgili Özellikli Durumlar:

Uzlaşma kapsamına alınan usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının tutarları her yıl belirlenmekte olup, 1/1/2022 tarihinden itibaren 6.800 Türk lirasını aşan usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları tarhiyat öncesi ve tarhiyat sonrası uzlaşma imkanından yararlanabilmektedir. (Uzlaşmaya konu edilebilecek usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının tespitinde cezayı gerektiren fiil bazında kesilecek toplam ceza tutarı dikkate alınmaktadır.) Dolayısıyla, talep edilmesi durumunda, vergi ziyaı cezasının yanı sıra, 6.800 Türk lirasını aşan ve üzerinde uzlaşılan usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının yüzde 75’inin 1 ay içinde ödenmesi durumunda uzlaşılan cezanın yüzde 25’i indirilir.

Öte yandan Vergi Usul Kanunun Ek 1. Maddesindeki hüküm uyarınca, tarhiyat öncesi ve tarhiyat sonrası uzlaşama kapsamına girmeyen (1/1/2022 tarihinden itibaren 6.800 Türk lirasını aşmayan) usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları için Kanunun 376’ncı maddesindeki indirim oranı yüzde 50 artırımlı olarak uygulanır. Dolayısıyla, bu tutarı (1/1/2022 tarihinden itibaren 6.800 Türk lirasını) aşmayan usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları için indirim oranı yüzde 75 olarak uygulanacaktır.

Cezalarda İndirim Sonrasında Tahakkuk Eden Tutarın Ödeme Zamanı:

• Tarh edilen vergi ile indirim uygulaması sonrasında tahakkuk eden ceza tutarının; vadesinde (tahakkuk tarihinden başlayarak bir ay içinde) veya 6183 sayılı Kanunda belirtilen türden teminat gösterilmesi durumunda vadesinin bitmesinden itibaren 3 ay içinde ödenmesi gerekir.
• Uzlaşmanın gerçekleşmesi durumunda, uzlaşma tutanağı vergi ve cezaların ödeme zamanlarından önce ilgiliye tebliğ edilmişse kanuni ödeme zamanlarında; ödeme zamanları kısmen veya tamamen geçtikten sonra tebliğ edilmişse ödeme süreleri geçmiş olanların uzlaşma tutanağının tebliğinden itibaren bir ay içinde ödenmesi gerekir. Akif AKARCA / Dr.Mehmet ŞAFAK

    https://www.dunya.com/kose-yazisi/vergi-cezalarinda-indirim-uygulamalari/670928

Hem Anayasanın hem de hukuk devleti olmanın gereği olarak, idarenin her türlü eylem ve işlemine karşı yargı yolu açıktır.  Bu nedenle birer idari işlem niteliğinde olan vergilendirme işlemleri de yargı denetimi dışında tutulamaz. Nitekim ikmalen ve re’sen yapılan tarhiyatları ilgilisine tebliğ eden “vergi / ceza ihbarnameleri de bu kapsamda vergi mahkemesinde dava konusu edilebilirler.

İhbarnameler aleyhine açılan davalarda verilen kararların büyük çoğunluğu “kabul”, “ret” veya kısmen kabul / kısmen ret” şeklinde oluşmaktadır. Konumuz dışında kalan başkaca karar tipleri de hiç şüphesiz vardır.

Mükelleflerin davalarının tamamen veya kısmen reddedilmesi halinde, karara karşı istinaf yoluna başvuru hakları vardır. Ancak bu şekilde verilen kararlara karşı istinaf yoluna gidilmesi, işlemin icrasını durdurmaz. İcranın durması için istinaf mahkemesinden yürütmenin durdurulması kararının alınması gerekmektedir.

Yürütmenin durdurulması halini bir kenara bırakırsak, kaybedilen dava konusu tutarın (vergi ve ceza) ve dava konusu vergi borcuna normal vade tarihinden mahkeme kararının idareye tebliğine kadar işleyen gecikme faizinin, mahkeme kararı üzerine hemen ödenmesi gerekmez. Çünkü Vergi Usul Kanununun 112. maddesine göre idarenin, vergi mahkemesi kararına göre yeniden bir ihbarname düzenlemesi ve ilgilisine tebliğ etmesi gerekmektedir. Bu ihbarnamede hem ilk yapılan tarhiyata ilişkin rakamlar hem de vergi mahkemesi kararına göre oluşan ve dolayısıyla ödenmesi gereken tutarlar yer alır. Mükellef davasını tamamen kaybetmişse, bu rakamlar aynı olacak, kısmen kaybetmişse farklı olacaktır. Bu ihbarnamede ayrıca yargı harçları ile gecikme faizi de yer alır. İHB2 kodu ile düzenlenen bu ihbarnameye uygulamada “iki numaralı ihbarname” veya “ikinci ihbarname” de denilmektedir. Mahkemenin red veya kısmen red kararı sonucu ödenmesi gereken tutarların ve gecikme faizi ile yargı harçlarının, işte bu ihbarnamenin tebliğinden itibaren bir ay içinde ödenmesi gerekmektedir.

Uygulamada bu konuda duraksama yaşanan hususlardan birisi de, gecikme fazini de içeren söz konusu İHB2 kodlu ihbarnameye karşı vergi mahkemelerinde dava açılıp açılmayacağı konusundadır.

İki numaralı ihbarname, içerdiği vergi ve ceza tutarlarının vergi mahkemesi kararı ile uyumlu olması koşulu ile yeni bir borç doğuran, tarhiyatı ifade eden bir idari işlem olmadığı, tespit niteliğinde bir bildirim niteliğinde olduğu için ayrıca dava konusu edilemez. Zaten bu gibi bir durumda iki numaralı ihbarnamenin dava konusu edilebileceğini kabul etmek, bu davaya bakacak mahkemeyi, ilk kararı veren mahkemenin üzerine ve onun denetimini yapar konuma koymak sonucunu doğurur ki bu hukuken mümkün değildir.

Ancak iki numaralı ihbarnamede vergi mahkemesi kararına göre ödenmesi gereken tutarlar ile mahkeme kararına göre oluşan sonuç farklı ise, örneğin 200 liralık tarhiyat aleyhine açılan davada mahkemenin tarhiyatın 100 lirasını iptal etmesine rağmen iki numaralı ihbarnamede mahkeme kararına göre ödenmesi gereken tutar 120 lira yazılmışsa, bu fark, yani 20 liralık kısım yeni bir dava konusu yapılabilir.

Öte yandan iki numaralı ihbarnamede yazılı “gecikme faizi”, ilk defa bu ihbarname ile doğmaktadır. İki numaralı ihbarname özünde, gecikme faizi için iki numaralı değil, bir numaralı ihbarnamedir ve gecikme faizi açısından tarh işlemini ifade etmektedir. Bu nedenle iki numaralı ihbarnamenin gecikme faizi yönünden dava konusu edilmesi mümkündür. Zaten Danıştay’ın yerleşik içtihadı da bu yöndedir. 

2 numaralı ihbarnamedeki gecikme faizinin dava konusu yapılması halinde, tarh işlemine karşı dava açılmış olacağından yürütmenin de kendiliğinden durması gerekmektedir. Ancak buna rağmen bazı vergi dairelerinin sonrasında gecikme faizini de içerecek şekilde ödeme emri de düzenleyerek gönderdikleri görülmektedir. Bu yanlıştır.

Benzeri bir durumda uzlaşmalar sonrasında düzenlenen ve gecikme faizinin de dâhil edildiği tahakkuk fişlerinde yaşanmaktadır. Ancak gecikme faizi tahakkuk fişine yazılmakla tahakkuk etmez. Tahakkuk fişi burada gecikme faizi açısından yine tarh işlemini ifade etmektedir. Zaten tarh olunmayan bir kamu alacağı tahakkuk edemez. Gecikme faizi, tahakkuk fişinin tanziminden 30 gün sonra –dava konusu yapılmadığı takdirde- kendiliğinden tahakkuk eder. Bu nedenle gecikme faizi için, gecikme faizi yönünden tarh işlemini ifade eden tahakkuk fişine karşı dava 30 günlük sürede açılabilir. Uzlaşma sonuçlarına, uzlaşılan tutara karşı dava açılamayacağı kuralı, uzlaşmanın kapsamında olmayan gecikme faizini kapsamaz. Burada da yürütmenin dava açılması ile birlikte kendiliğinden durması gerekmektedir.

Birinci durumda İHB2’nin, ikinci olarak bahsettiği uzlaşma sonrasında ise tahakkuk fişinin, gecikme faizi tarhiyatında kullanılması, pek çok durumda ve vergi usulüne tam olarak vakıf olmayanlar nezdinde yanılgılara, duraksamalara ve giderek hak kayıplarına yol açmaktadır. Zaten daha önce de değerlendirdiğim bu konuyu, rastladığım farklı yönlerdeki bazı makaleler dolayısıyla, tekrar hatırlatayım istedim.

Aslında mali idarenin gecikme faizi tarhiyatlarında söz konusu belgeleri -yanıltıcı olarak- kullanmak yerine, gecikme faizine özgü bir ihbarname tipi geliştirmesi yerinde olacaktır. Aslında Vergi Usul Kanunu düzenlemeleri ve sistematiğinin de bunu gerektirdiği inancındayım. Bumin DOĞRUSÖZ

https://www.dunya.com/kose-yazisi/gecikme-faizinin-tarh-ve-tahakkuku/670932

GİRİŞ:

Son yıllarda kamu otoritesi tarafından belirlenen makro ve mikro ölçekteki ekonomik ve mali politikalar kapsamında vergi hukukumuzda mükellef lehine yapılan düzenlemelerin bir örneğini oluşturan kurumlar vergisi oranında indirim müessesesi ekonomik gelişmenin sağlanması ve belirlenen politika ve hedeflere ulaşılması bakımından vergilerin politika aracı olarak kullanılmasının somut bir örneğini oluşturmaktadır. Bu bağlamda 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun (KVK) 32’nci maddesinin altıncı fıkrasında yer alan düzenleme ile payları ilk defa Borsa İstanbul Pay Piyasası (BİST)’nda halka arz olunacak mükelleflere kurumlar vergisi oranında indirim imkanı getirilerek mükelleflerin vergi yükünü hafifletmek, nispeten daha az maliyetli olan halka arz yöntemiyle finansman kaynaklarına ulaşmalarını sağlamak, sermaye piyasalarının gelişmesi ve kurumsallaşmanın sağlanmasına hizmet ettiği düşünülmektedir.

Benzer şekilde mükellef lehine yapılan düzenlemelerden bir diğeri KVK’nın 32’nci maddesinin yedinci ve sekizinci fıkraları kapsamında kurumlar vergisi oranında indirim yapılmasına ilişkin düzenlemedir. Bu düzenlemeye göre üretim ve ihracat faaliyetlerinin desteklenmesi ve teşvik edilmesine yönelik mükellef lehine olacak şekilde kurumlar vergisi oranında indirim yapılarak mükelleflere vergisel avantaj sağlanmaktadır.

Yapılan bu çalışma ile payları BİST’te ilk defa halka arz olunan kurumlar vergisi mükelleflerinin aynı zamanda üretim ve ihracat faaliyetlerinden kazanç elde etmeleri durumunda kurumlar vergisi oranında yapılacak indirimin nasıl uygulanacağı hususu mevzuat hükümleri çerçevesinde örnek olaylar üzerinden anlatılarak okuyucuya bilgi verilmesi amaçlanmaktadır.

1. Borsa İstanbul Pay Piyasasında İlk Defa İşlem Görmek Üzere Halka Arz Edilen Kurumlarda Vergi Oranında 2 Puan İndirim Uygulaması

7256 sayılı Kanunun 35’inci maddesi ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 32’nci maddesine eklenen altıncı fıkraya göre 17.11.2020 tarihinden sonra uygulanmak üzere; bankalar, finansal kiralama şirketleri, faktoring şirketleri, finansman şirketleri, ödeme ve elektronik para kuruluşları, yetkili döviz müesseseleri, varlık yönetim şirketleri, sermaye piyasası kurumları ile sigorta ve reasürans şirketleri ve emeklilik şirketleri hariç olmak üzere payları Borsa İstanbul Pay Piyasasında (BİST) ilk defa işlem görmek üzere en az %20 oranında halka arz edilen kurumların paylarının ilk defa halka arz edildiği hesap döneminden başlamak üzere beş hesap dönemine ait kurum kazançlarının tamamına kurumlar vergisi oranı 2 puan indirimli uygulanmaktadır. Söz konusu indirimli oranlı kurumlar vergisi uygulaması hesap dönemi olarak takvim yılını kullanan kurumlar vergisi mükellefleri bakımından 01.01.2021 tarihinden itibaren elde edilen kazançlara, özel hesap dönemi tayin edilen mükellefler bakımından ise 2021 takvim yılından itibaren başlayan özel hesap dönemlerinde elde edilen kazançlara uygulanmaktadır.

Söz konusu düzenlemenin ayrıntılarına yer verilen 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğine (KVGT) göre payların BİST’te ilk defa halka arz ediliyor olması gerekmekle birlikte aynı zamanda halka arz edilen paylara ilişkin tutar dahil olmak üzere kurumun toplam sermayesinin en az %20’sinin halka arz edilmesi gerekmektedir. Uygulamadan yararlanılması için payların halka arzının ilk defa gerçekleşiyor olması ve ilk defa gerçekleştirilen halka arzda sermayeyi temsil eden payların en az %20’sinin halka arz edilmesi gerekmektedir. Diğer bir ifadeyle sermaye paylarının birden fazla kere halka arz dilerek %20 halka açıklık oranına ulaşılması durumunda söz konusu uygulamadan yararlanılması mümkün bulunmamaktadır. Ayrıca söz konusu düzenleme kapsamında  kurumlar vergisi  oranında 2 puan indirim uygulanacak olan beş hesap dönemi boyunca en az %20 oranında halka açıklığın halka arzın gerçekleştiği dönemden itibaren korunması gerekmekte olup söz konusu oranın anılan süre boyunca korunamaması veyahut kurumun tasfiyeye girmesi, devir veya tam bölünme yoluyla infisah etmesi halinde indirimli vergi oranı uygulanması suretiyle zamanında tahakkuk ettirilmemiş olan vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın gecikme faizi ile birlikte tahsil edilmektedir.

Öte taraftan indirimli oranlı kurumlar vergisi uygulaması ilk defa halka arzın gerçekleştiği hesap dönemi içerisindeki halka arz şartının sağlandığı geçici vergilendirme dönemi itibarıyla uygulanmakta olup evvelce kanuni oran üzerinden vergilendirilmiş geçici kurumlar vergisi/vergileri bakımından düzeltme işlemi yapılmamaktadır.

Özetle KVK’nın 32’nci maddesinin altıncı fıkrası kapsamında 2 puan indirimli kurumlar vergisi oranı uygulanabilmesi için;

— Bankalar, finansal kiralama şirketleri, faktoring şirketleri, finansman şirketleri, ödeme ve elektronik para kuruluşları, yetkili döviz müesseseleri, varlık yönetim şirketleri, sermaye piyasası kurumları, sigorta ve reasürans şirketleri ve emeklilik şirketleri dışındaki kurumlar vergisi mükellefleri arasında bulunmak,

— Halka arz işleminin 17.11.2020 tarihinden sonraki bir tarihte gerçekleştirilmesi,

— Halka arzın ilk defa gerçekleştirilmesi ve halka arz edilen payların sermayenin en az %20’si oranında olması,

— Halka arzın gerçekleştiği hesap döneminden itibaren beş hesap dönemi boyunca %20 halka açıklık oranının korunması,

— Halka arzın gerçekleştiği hesap döneminden itibaren beş hesap dönemi boyunca tasfiyeye girilmemesi yahut devir veya tam bölünme suretiyle mükellef kurumun infisah etmemesi

şartlarının sağlanması gerekmektedir.

Örnek: Gayrimenkul sektöründe alım satım faaliyetiyle iştigal eden 180.000.000 TL sermayeli (B) A.Ş. yetkili organının almış olduğu karar doğrultusunda 60.000.000 TL sermaye artırımı suretiyle 21.08.2021 tarihinde BİST’te halka arz olunmuştur. Hesap dönemi olarak takvim yılına tabi olan kurumun 2021 hesap dönemine ilişkin faaliyet sonuçları aşağıdaki gibidir.

(B) A.Ş.’nin KVK’nın 32’nci maddesinin altıncı fıkrasında sayılan kurumlar arasında yer almadığı, söz konusu fıkrasının yürürlük tarihinden sonraki bir tarihte halka arz olunduğu ve söz konusu fıkrada belirtilen halka arz edilen payların sermayenin en az %20’si oranında olması (60.000.000 / 240.000.000 = %25) (toplam sermayenin, sermaye artırımı suretiyle halka arz edilen paylara ilişkin tutar dahil olacak şekilde dikkate alınması gerekmektedir.) şartlarını sağladığı görülmektedir.

Dolayısıyla (B) A.Ş.’nin halka arzın gerçekleştiği hesap döneminden itibaren beş hesap dönemi (2021-2025) boyunca tüm kazançlarına 2 puan indirimli kurumlar vergisi uygulanması mümkün bulunmaktadır. Buna göre KVK’nın geçici 13’üncü maddesi kapsamında 2021 hesap dönemi için kurumlar vergisi oranının %25 olarak belirlendiği dikkate alındığında (B) A.Ş.’nin 2021 hesap dönemi kurumlar vergisi matrahına (%25-%2=) %23 oranında kurumlar vergisi uygulanacaktır. Diğer taraftan (B) A.Ş.’nin 2 puanlık indirim uygulanacak beş hesap dönemi boyunca asgari %20 halka açıklık oranını koruması, tasfiyeye girmemesi ve devir veya tam bölünme suretiyle infisah etmemesi gerekmektedir. Aksi halde indirim uygulanmak suretiyle zamanında tahakkuk etmemiş verginin vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın gecikme faizi ile birlikte tahsil edileceği tabiidir.

Söz konusu bilgiler ışığında (B) A.Ş.’nin 2021 hesap dönemi kurumlar vergisi tutarı aşağıdaki gibi olacaktır.

Öte taraftan indirimli oranlı kurumlar vergisi uygulaması ilk defa halka arzın gerçekleştiği hesap dönemi içerisindeki halka arz şartının sağlandığı geçici vergilendirme dönemi itibarıyla uygulanmakta olup evvelce kanuni oran üzerinden vergilendirilmiş geçici kurumlar vergileri bakımından düzeltme işlemi yapılmayacağından (B) A.Ş. açısından indirimli oranlı kurumlar vergisi (%23) üçüncü geçici vergilendirme dönemi itibarıyla uygulanacaktır. Birinci ve ikinci geçici vergilendirme dönemlerine ilişkin düzeltme işlemi yapılmayacaktır.

2. Üretim ve İhracat Faaliyetlerinden Kazanç Elde Eden Kurumlar Vergisi Mükelleflerinin İlk Defa İşlem Görmek Üzere BİST’te Halka Arz Edilmesi Durumunda Kurumlar Vergisi Oranında İndirim Uygulaması

5520 sayılı Kanunun 32’nci maddesinin yedinci ve sekizinci fıkralarında yer alan düzenlemelere göre hesap dönemi olarak takvim yılına tabi olan mükellefler bakımında 01.01.2022 tarihinden, özel hesap dönemine tabi olan mükellefler bakımından ise 2022 takvim yılında başlayan özel hesap döneminin başından itibaren elde edilen kazançlara uygulanmak üzere ihracat yapan kurumların münhasıran ihracattan elde ettikleri kazançları ile sanayi sicil belgesine haiz ve fiilen üretim faaliyetiyle iştigal eden kurumların münhasıran üretim faaliyetinden elde ettikleri kazançları üzerinden ödeyecekleri vergilerin hesabında kurumlar vergisi oranında 1 puanlık indirim uygulanmaktadır.

İhracat yapan kurumların ihracattan elde ettikleri kazançlarıyla sınırlı olmak üzere kurumlar vergisi oranının 1 puan indirimli uygulanabilmesi için ihracat faaliyetiyle iştigal etmeleri yeterli iken üretim faaliyetiyle iştigal eden kurumların bu faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlarıyla sınırlı olmak üzere kurumlar vergisi oranının 1 puan indirimli olarak uygulanabilmesi için söz konusu kurumların;

√ Sanayi sicil belgesine sahip olma

√ Fiilen üretim faaliyetiyle iştigal etme

şartlarını birlikte sağlamaları gerekmektedir. Buna göre sanayi sicil belgesine haiz olmakla birlikte fiilen üretim faaliyetiyle iştigal etmeyen veya fiilen üretim faaliyetiyle iştigal etmekle birlikte sanayi sicil belgesine sahip olmayan mükellefler bu faaliyetlerinden elde ettikleri kazançları üzerinden ödeyecekleri vergilerin hesabında kurumlar vergisi oranında 1 puanlık indirimden yararlanamayacaklardır.

Diğer taraftan üretimden veya ihracattan elde edilen kazancın gerek 5520 sayılı Kanun gerekse diğer kanunlar kapsamında kurumlar vergisinden istisna edilmiş olması durumunda istisnaya konu edilen kazanç için kurumlar vergisi oranının 1 puan indirimli uygulanması mümkün bulunmamaktadır. Ayrıca 1 puan indirim uygulanacak matrahın hesabında istisnaya konu edilerek vergi dışı bırakılan kazancın ticari bilanço kârından da çıkarılması gerekmektedir.

1 Seri No.lu KVGT’a göre gerek üretimden elde edilen kazançlar gerekse ihracattan elde edilen kazançların yanı sıra diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlar (1 puanlık indirim kapsamında bulunmayan kazançlar) bulunması halinde hem üretimden elde edilen kazanç hem de ihracattan elde edilen kazanç dolayısıyla 1 puan indirim uygulanacak matrah aşağıdaki şekilde bulunacaktır.

Yukarıdaki şekilde hesaplanan 1 puan indirim uygulanacak matrah üretimden veya ihracattan elde edilen kazancı aşamayacaktır. Dolayısıyla mükelleflerin üretim veya ihracat faaliyetinden elde ettikleri kazançlarının ticari bilanço kârından fazla olduğu durumlarda safi kurum kazancını aşmamak kaydıyla üretimden veya ihracattan elde edilen kazancın tamamına 1 puan indirim uygulanabilecektir. Üretim veya ihracat faaliyeti sonucunda bu faaliyetlerden zarar edilmiş olması halinde mükelleflerin ticari bilanço kârı ve/veya safi kurum kazancı bulunsa dahi söz konusu faaliyetleri nedeniyle 1 puan indirim uygulaması söz konusu olmayacaktır. Üretim faaliyetiyle iştigal eden mükellefler tarafından ürettikleri ürünlerinin gerek yurt içi gerekse yurt dışı piyasalara satıldığı durumlarda elde edilen kazançlara kurumlar vergisi oranı üretilen ürünlerin yurt içine veya yurtdışına satılmasına göre ayrım yapılmaksızın “üretimden elde edilen kazanç” olarak değerlendirilmek suretiyle 1 puan indirimli uygulanacaktır. Kurumlar vergisi oranında 1 puan indirim uygulamasında gerek ihracattan elde edilen kazançlar gerekse üretimden elde edilen kazançlar bir bütün olarak değerlendirilecek olup mükellefler tarafından üretilen ürünlerin satışından elde edilen kazancın bir kısmı veya tamamı ihracattan elde edilse bile bu kazanç üretim faaliyetinden elde edilen kazanç olarak değerlendirmeye alınacak ve 1 puan indirimli kurumlar vergisi uygulanacaktır. Dolayısıyla söz konusu kazancın ihracattan kaynaklanan kısmına ikinci defa indirime yol açacak şekilde 1 puan indirim uygulanmayacaktır.

Diğer taraftan KVK 32’nci maddesinin dokuzuncu fıkrasında yedinci ve sekizinci fıkralardaki indirimli oranların aynı madde kapsamındaki diğer indirimler uygulandıktan sonraki kurumlar vergisi oranı üzerinden uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. Dolayısıyla ilk defa halka arz edilen kurumlarda üretim ve ihracat faaliyetinden elde edilen kazançların bulunması durumunda üretim ve ihracat faaliyetinden elde edilen kazançlar için uygulanacak olan 1 puanlık indirim (yedinci ve sekizinci fıkralar), 2 puanlık indirim (altıncı fıkra) uygulandıktan sonra bulunan oran üzerinden 1 puan ilave indirim uygulanacaktır. Diğer bir ifadeyle ilk defa halka arz edilen kurumlarda üretim ve/veya ihracat faaliyetinden elde edilen kazanç bulunması durumunda tüm matrahları için 2 puanlık indirim uygulandıktan sonra üretim ve/veya ihracat faaliyetlerinden elde edilen kazançlar için ilave 1 puanlık indirim uygulanacaktır.

Örnek: Hazır giyim sektöründe faaliyet gösteren ve sanayi sicil belgesine haiz (K) A.Ş. fiilen her cins ve kalitede kumaşlarla doğal ve suni derilerden konfeksiyon ürünler imali, satışı ile ithalat ve ihracat işleri ile iştigal etmektedir. (K) A.Ş.’nin sermayesinin %25’ini temsil eden payları 20.05.2022 tarihinde  Borsa İstanbul Pay Piyasasında işlem görmek üzere ilk defa halka olunmuştur. (K) A.Ş’nin 2022 hesap dönemine ilişkin faaliyet sonuçları aşağıdaki gibidir.

Söz konusu kurum, KVK 32’nci maddesinin altıncı fıkrasında kapsam dışında bırakılan şirketler arasında bulunmadığından, anılan fıkranın yürürlük tarihi olan 17.11.2020 tarihinden sonra halka arz olduğundan ve sermayesinin %25’i halka arz edildiğinden 2022-2026 hesap dönemlerinde elde edeceği tüm kazançları kanuni oran üzerinden 2 puan indirim yapılmak suretiyle vergilendirilecektir. Burada dikkat edilecek husus, söz konusu kurumun halk arz edildiği tarih itibarıyla (20.05.2022) 2022 hesap dönemi birinci geçici vergilendirme dönemi beyan ve ödeme süresi geçmiş olduğundan 2 puanlık indirim ikinci geçici vergilendirme döneminden itibaren uygulanacak olup birinci geçici vergilendirme döneminde kanuni oran üzerinden hesaplanan geçici vergi için düzeltme işlemi yapılmayacak olmasıdır. Ayrıca söz konusu kurumun 2 puanlık indirimden yararlanabilmesi için 2022 ila 2026 hesap dönemlerinde en az %20 halka açıklık oranını koruması ve yine bu dönemde tasfiyeye girmemesi ve devir ya da tam bölünme suretiyle infisah etmemesi gerekmektedir. Aksi halde indirimli oranda uygulanan kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmemiş vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın gecikme faizi ile birlikte tahsil edilecektir.

Diğer taraftan (K) A.Ş.’nin 2022 hesap döneminde ihracat faaliyetinden elde edilen kazançlarına ve üretim faaliyetinden elde edilen kazançlarına KVK 32’nci maddesinin yedinci ve sekizinci fıkraları kapsamında 1 puan indirimli kurumlar vergisi oranı uygulanacaktır. Ancak burada dikkat edilecek husus bu kazançlara uygulanacak 1 puanlık indirim altıncı fıkra kapsamında 2 puanlık indirimden sonra uygulanabilecek olmasıdır.

KVK geçici 13’üncü madde kapsamında hesap dönemi olarak takvim yılına tabi olan mükellefler için kurumlar vergisi oranının %23 olarak belirlendiği dikkate alınarak söz konusu açıklamalar ışığında örnek olay incelendiğinde;

(K) A.Ş.’nin 20.05.2022 tarihinde gerçekleşen halka arz işleminden dolayı 2022 hesap dönemi kurumlar vergisi matrahının tamamına KVK 32’nci maddesinin altıncı fıkrası uyarınca kurumlar vergisi oranı 2 puan indirimli %21 (%23-%2) olarak uygulanacaktır.

(K) A.Ş.’nin 2022 hesap döneminde üretim ve ihracat faaliyetinden elde edilen kazançları dolayısıyla KVK 32’nci maddesinin yedinci ve sekizinci fıkrası kapsamında 1 puan indirimli kurumlar vergisi uygulanacak matrah aşağıda gösterildiği şekilde hesaplanacaktır.

Buna göre (K) A.Ş.’nin üretim faaliyeti dolayısıyla 2022 hesap dönemi kurumlar vergisi matrahının 2.250.000’lik kısmına kurumlar vergisi oranı KVK 32’nci maddesinin altıncı fıkrası kapsamında uygulanacak olan 2 puanlık indirime ilave olarak KVK 32’nci maddesinin sekizinci fıkrası kapsamında ilave 1 puan indirim, ihracat faaliyeti dolayısıyla 2022 hesap dönemi kurumlar vergisi matrahının 4.500.000 TL’lik kısmına KVK 32’nci maddesinin altıncı fıkrası kapsamında uygulanacak olan 2 puanlık indirime ilave olarak KVK 32’nci maddesinin yedinci fıkrası kapsamında ilave 1 puan indirim uygulanarak bu kazançlar için kurumlar vergisi oranı %20 (%21-%1) olarak uygulanacaktır. Kurumlar vergisi matrahının kalan 2.250.000 TL’lik kısmına ise KVK 32’nci maddesinin altıncı fıkrası kapsamında 2 puanlık indirim uygulanarak kurumlar vergisi oranı %21 (%23-%2) olarak uygulanacaktır.

Söz konusu bilgiler ışığında (K) A.Ş.’nin 2022 hesap dönemi kurumlar vergisi tutarı aşağıdaki gibi olacaktır.

Öte taraftan indirimli oranlı kurumlar vergisi uygulaması ilk defa halka arzın gerçekleştiği hesap dönemi içerisindeki halka arz şartının sağlandığı geçici vergilendirme dönemi itibarıyla uygulanmakta olup evvelce kanuni oran üzerinden vergilendirilmiş geçici kurumlar vergileri bakımından düzeltme işlemi yapılmayacağından (K) A.Ş. açısından indirimli oranlı kurumlar vergisi (%21) ikinci geçici vergilendirme dönemi itibarıyla uygulanacaktır. Birinci geçici vergilendirme dönemine ilişkin düzeltme işlemi yapılmayacaktır.

SONUÇ:

Kamu otoritesi tarafından belirlenen ekonomik ve mali politikalar kapsamında, gerek sermaye piyasasının gelişmesi ve kurumsallaşması bakımından gerekse üretim ve ihracatın arttırılması bakımından indirimli oranlı kurumlar vergisinin mükelleflere önemli vergisel avantaj sağladığı değerlendirilmektedir.

Metin DEVECİ
Devlet Gelir Uzman Yardımcısı
This email address is being protected from spambots. You need JavaScript enabled to view it.

Semih DOĞAN
Devlet Gelir Uzman Yardımcısı

https://www.alomaliye.com/2022/10/05/borsa-istanbul-ilk-defa-halka-arz-olunan-kurumlarda-vergi-indirimi/

KAYNAKLAR

– 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu

– 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği

– DEVECİ, M., “İndirimli Kurumlar Vergisi Uygulamasında Diğer Faaliyetlerden Elde Edilen Kazançlar”, https://www.alomaliye.com/2022/09/21/indirimli-kurumlar-vergisi-uygulamasinda-diger-faaliyetlerden-elde-edilen-kazanclar/, 21.09.2022.

[1] Bu yazıda yapılan açıklamalar, tamamıyla yazarlarına ait olup hiçbir şekilde yazarların çalıştığı kurumu bağlamaz, kurumun görüşü olarak kullanılamaz ve değerlendirilemez.