1. GİRİŞ

Elektronik defter (e-defter) kavramı,  kanunen tutulması zorunlu olan yevmiye ve büyük defterlerin tebliğde belirtilen hükümlere göre dijital ortamda tutularak, GİB’e elektronik imzayla berat verildiği uygulamadır. Diğer bir ifadeyle dijital ortamda tutulan defterlerin elektronik ortama aktarılarak berat ile mühürlenmesidir. Elektronik belge (e-belge) kavramı ise; fatura, serbest meslek makbuzu, irsaliye, müstahsil makbuzu gibi tebliğde elektronik belge olarak tanımlanan belgelerin dijital ortamda düzenlenip mali mühür, e-imza veya GİB imza ile imzalanarak GİB’e iletilmesini ifade etmektedir.

VUK’un 135 inci maddesinde vergi incelemesine yetkili olanlar sayılmıştır. Buna göre vergi incelemesi, “vergi müfettişleri, vergi müfettiş yardımcıları, ilin en büyük mal memuru veya vergi dairesi müdürleri tarafından yapılır. Gelir İdaresi Başkanlığının merkez ve taşra teşkilatında müdür kadrolarında görev yapanlar her hal ve takdirde vergi inceleme yetkisini haizdir.” denilmiştir. Defter ve belgelerin incelemeye yetkili olanlara ibrazı zorunludur.

Literatürde, defter ve belgeleri ibraz etmeme fiili gizleme olarak tanımlanmaktadır. Diğer bir ifadeyle defter ve belgelerin incelemeye yetkili olanlara kanuni süre içinde ibraz edilmemesi gizlemedir. Gizleme suçu, vergi incelemesiyle yetkili makam ve memurların inceleme talebine rağmen, vergi mükellefi olan gerçek veya tüzel kişilerin tutmakla yükümlü oldukları defter ile yasal vesikalarını incelenmek üzere ibraz etmemeleri ile oluşur (VUK m.359/a-2).

2. MEVZUAT HÜKÜMLERİ AÇISINDAN DEĞERLENDİRME

Elektronik ortamda tutulan defter ve belgelerin vergi incelemesine yetkili olanların talep etmesi halinde, söz konusu defter ve belgelerin GİB portalında mevcut ve ulaşılabilir olduğundan bahisle ibraz edilmesine gerek olmadığı ileri sürülebilir mi?

Elektronik ortamda tutularak saklanan e-defter ve e-belgelerin vergi incelemesine yetkili olanlara ibraz edilmemesi fiili gizleme suçunu oluşturur mu?

VUK’un kaçakçılık suçları ve cezalarını düzenleyen 359/a-2 maddesinde aşağıdaki ifadelere yer verilmiştir.

(…)

2) Defter, kayıt ve belgeleri tahrif edenler veya gizleyenler veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar,

Hakkında on sekiz aydan beş yıla kadar hapis cezasına hükmolunur. Varlığı noter tasdik kayıtları veya sair suretlerle sabit olduğu halde, inceleme sırasında vergi incelemesine yetkili kimselere defter ve belgelerin ibraz edilmemesi, bu fıkra hükmünün uygulanmasında gizleme olarak kabul edilir.

1 Sıra No.lu Elektronik Defter Genel Tebliği’nin güncel halinde e-defterlerin muhafaza ve ibrazına ilişkin aşağıdaki açıklamalara yer verilmiştir.

a- e-defter dosyaları ve bunlara ait berat dosyaları birbirleri ile ilişkili şekilde elektronik ortamda, istenildiğinde ibraz edilmek üzere muhafaza edilmek zorundadır.

b- e-defter dosyaları, berat dosyaları ve elektronik ortamda oluşturulan muhasebe fişlerinin veri bütünlüğünün sağlanması ile kaynağının inkâr edilmezliği, NES veya Mali Mühür ile garanti altına alındığı için kağıt ortamında saklanmayacak (kağıt ortamda tutulması tercih edilen muhasebe fişleri hariç) ve elektronik ortamdaki bu dosyaların kağıt ortamdaki hali hukuken hüküm ifade etmeyecektir.

c- Defterlerini elektronik ortamında tutanlar, e-defter dosyaları, elektronik ortamda oluşturulan muhasebe fişleri ve ilgili berat dosyalarını vergi kanunları, TTK ve diğer düzenlemelerde yer alan süreler dâhilinde elektronik, manyetik veya optik ortamlarda (kağıt ortamda tutulması tercih edilen muhasebe fişleri kağıt ortamda) muhafaza ve istenildiğinde elektronik, manyetik veya optik araçlar vasıtasıyla eksiksiz ve okunabilir şekilde ibraz etmekle yükümlüdür.

d- e-defter ve berat dosyalarının e-defter uygulamasına dâhil olan mükelleflerin kendilerine ait bilgi işlem sistemlerinde muhafaza edilmesi mecburidir. Üçüncü kişiler nezdinde ya da yurt dışında muhafaza işlemi, muhafaza ve ibraz sorumluluğunu ortadan kaldırmamakta ve Başkanlık ve Genel Müdürlük açısından herhangi bir hüküm ifade etmemektedir. Muhafaza yükümlülüğünün Türkiye Cumhuriyeti sınırları içerisinde ve Türkiye Cumhuriyeti kanunlarının geçerli olduğu yerlerde yerine getirilmesi zorunludur.

e- e-defter dosyaları ile bunlara ilişkin berat dosyalarının ikincil kopyalarının, gizliliği ve güvenliği sağlanacak şekilde e-defter saklama hizmeti yönünden teknik yeterliliğe sahip ve Başkanlıktan bu hususta izin alan özel entegratörlerin bilgi işlem sistemlerinde ya da Başkanlığın bilgi işlem sistemlerinde 1/1/2020 tarihinden itibaren asgari 10 yıl süre ile muhafaza edilmesi

f- e-defter ve berat dosyalarının ikincil kopyalarının muhafaza işleminin Başkanlıktan izin alan özel entegratörlerin ya da Başkanlığın bilgi işlem sistemlerinde muhafaza edilmesi, mükellefin asıl e-defter ve berat dosyalarının muhafaza ve ibraz ödevlerini ortadan kaldırmaz.

g- İlgili mükellef tarafından e-defter dosyaları ile beratlarının yazılı talebe rağmen yetkili makamlara ibraz edilmediğinin veya edilemediğinin tevsikini müteakip, saklama hizmetini veren özel entegratörden Başkanlık aracılığı ile ya da muhafaza işleminin Başkanlık sistemlerinde yapılması halinde ise Başkanlıktan, resmi yazılı talepte bulunularak ilgili e-defter ve berat dosyalarının ikincil kopyalarının ibrazı istenebilecektir.

h- Bu suretle Başkanlık aracılığı ile özel entegratörden e-defter dosyaları ve beratlarının ibrazı talep edildiğinde, ilgili özel entegratör ivedilikle (her hal ve şartta talebin tebliğ tarihinden itibaren 15 günlük süreyi aşmayacak şekilde) Başkanlığa talep edilen e-defter ve berat dosyalarını ibraz etmek mecburiyetindedir.

i- e-defter tutanlar, VUK’da belirtilen “Mücbir Sebep” halleri nedeniyle e-defter veya beratlarına ait kayıtlarının bozulması, silinmesi, zarar görmesi veya işlem görememesi ve e-defter ve berat dosyalarının muhafaza edildiği e-defter saklama hizmeti veren özel entegratör kuruluşlardan veya Başkanlıktan ikincil örneklerinin temin edilemediği hallerde, söz konusu durumların öğrenilmesinden itibaren tevsik edici bilgi ve belgeleri ile birlikte 15 gün içinde ticari işletmesinin bulunduğu yetkili mahkemesine başvurarak kendisine bir zayi belgesi verilmesini istemelidir.

j- Mahkemeden zayi belgesinin temin edilmesini müteakip, zayi belgesi ile birlikte durumun Başkanlığa yazılı olarak bildirilmesi ve Başkanlık tarafından istenilen bilgi ve belgelerin (talep edilecek bilgi ve belgeler e-Defter Uygulama Kılavuzunda açıklanır) ibraz edilmesi halinde, mükelleflerin zayi olan e-defter kayıtlarının yeniden oluşturulması ve bunlara ait yeni oluşturulan e-defter ve berat dosyalarının e-defter uygulaması aracılığı ile Başkanlık sistemine yeniden yüklenmesi için Başkanlık tarafından yazılı izin verilir.

Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği (Sıra No: 509)’da ise e-fatura ve elektronik ortamda düzenlenen diğer belgelerin düzenlenmesine ilişkin açıklamalara yer verilmiş olup muhafaza ve ibraza ilişkin aşağıdaki açıklamalar yapılmıştır.

Mükelleflere ait e-belgelerin yine mükelleflere ait bilgi işlem sistemlerinde saklanması esas olup üçüncü kişiler nezdinde de elektronik saklama yapılabilecektir. Başka mükelleflerden (Başkanlıktan izin alan saklamacı kuruluşlar dâhil) elektronik saklama hizmetinin alınması mükelleflerin e-belgelerinin muhafaza ve ibraza ilişkin asli sorumluluğunu ortadan kaldırmaz. E-belgelerin muhafazasının Türkiye Cumhuriyeti sınırları içerisinde ve Türkiye Cumhuriyeti kanunlarının geçerli olduğu yerlerde yapılması zorunludur.  Bu zorunluluk yurt dışında ikincil bir arşivleme yapılmasına engel teşkil etmez.

E-belge uygulamalarına dâhil olanlar, e-belgelere ilişkin elektronik kayıtların bozulması, silinmesi, zarar görmesi, işlem görememesi halleri ile olağanüstü durumların meydana gelmesi halinde, durumu Başkanlığa üç iş günü içinde bildirerek bu kayıtları nasıl tamamlayacağına ilişkin ayrıntılı bir plan sunmak zorundadır.

Başkanlık bu Tebliğ uyarınca düzenlenen e-belgelere uzaktan erişebilir. Erişim gereklerinin yerine getirilmiş olması, mükellefin söz konusu e-belgeleri muhafaza ve ibrazı ödevlerini ortadan kaldırmaz.

3. SONUÇ

1 Sıra No.lu Elektronik Defter Genel Tebliği hem de Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği (Sıra No: 509)’a göre e-defterlerin elektronik ortamda tulup, mali mühür ile mühürlenip GİB’e aktarılması, e-belgelerin ise elektronik ortamda düzenlenip mali mühür, e-imza ve GİB imza ile GİB’e iletilmesi ve ayrıca mükellefler nezdinde bu kayıtların saklanması ve istenildiğinde ise ibrazı zorunludur. Mükellefler elektronik ortamda tutulan defter ve belgelerin vergi incelemesine yetkili olanların talep etmesi halinde, söz konusu e-defter ve e-belgeler GİB’de mevcut ve ulaşılabilir olduğundan bahisle saklama ve ibraz etme yükümlülüğünden kaçınamazlar.

Elektronik ortamda tutularak saklanan e-defter ve e-belgelerin vergi incelemesine yetkili olanlara ibraz edilmemesi fiili ise VUK’nın.359/a-2’ye göre gizleme suçunu oluşturur. Gizleme suçu için VUK’da on sekiz aydan beş yıla kadar hapis cezası öngörülmüştür. Diğer taraftan ibraza ilişkin mücbir sebep hali mevcut ise tebliğ hükümlerine göre hareket edileceği tabidir.

Ferdi Asım HELLAÇ
SMMM
İşletme Yönetimi Bilim Uzmanı
This email address is being protected from spambots. You need JavaScript enabled to view it.

https://www.alomaliye.com/2023/09/28/e-defter-ve-e-belgelerin-ibraz-edilmemesi-fiili-gizleme-sucu/