T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı
Gelir Kanunları KDV-ÖTV Grup Müdürlüğü
Sayı : 39044742-130[Özelge]-E.183114
Konu :Şirket aktifine kayıtlı fabrika binasının tesliminde istisna uygulaması
İlgide kayıtlı özelge talep formunda; Şirketinizin 27/12/1985 tarihinde aldığı arsa üzerine faaliyetinde kullanmak üzere bina inşa etiği ve binanın, 24/09/1987 tarihinden itibaren fabrika binası olarak aktife kaydedildiği, bu arsa üzerine faaliyetlerinizde kullanılmak üzere idari bina da inşa edildiği ve binanın 31/12/1992 tarihinde aktife kaydedildiği, fabrika binası ve idari binanın tapuda arsa olarak kayıtlı olduğu ve cins tashihinin yapılmadığı ancak aktife alındıkları tarihten bu yana fiilen kullanıldığı, idari binanın 365 m² lik kısmının şirket merkezi olarak kullanıldığı ve atıl olan kısmının 1993 yılından bu yana kiraya verildiği belirtilerek, tapuda arsa olarak görülen binaların satışından doğan kazancın kurumlar vergisi ve KDV'den istisna olup olmadığı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN;
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5'inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde; "(1) Aşağıda belirtilen kazançlar, kurumlar vergisinden müstesnadır:
...
e) (7061 sayılı kanunun 89 uncu maddesiyle değişen cümle; Yürürlük: 05.12.2017) Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların %75'lik kısmı ile aynı süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazların satışından doğan kazançların %50'lik kısmı.
Bu istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanır ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmı satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulur. Ancak satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi şarttır. Bu süre içinde tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır.
İstisna edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen ya da dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılan kısım için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. Aynı süre içinde işletmenin tasfiyesi (bu Kanuna göre yapılan devir ve bölünmeler hariç) halinde de bu hüküm uygulanır.
...
Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır.
..." hükmü yer almıştır.
Konuya ilişkin yayımlanan 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "5.6.2.2.1 Taşınmazlar" başlıklı bölümünde; "İstisnaya konu olan taşınmazlar, Türk Medeni Kanununda 'Taşınmaz' olarak tanımlanan ve esas niteliği bakımından bir yerden başka bir yere taşınması mümkün olmayan, dolayısıyla yerinde sabit olan mallardır.
Bunlar Türk Medeni Kanununun 704 üncü maddesinde;
• Arazi,
• Tapu siciline ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar,
• Kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümler
olarak sayılmıştır.
Elden çıkarılacak taşınmazlardan doğacak kazancın, bu istisna uygulamasına konu olabilmesi için taşınmazın Türk Medeni Kanununun 705 inci maddesi gereğince kurum adına tapuya tescil edilmiş olması gerekmektedir. Bu nedenle, ilgili kurum adına tapuya tescili yapılmamış bir binanın satışından doğan kazanca bu istisna uygulanmayacaktır.
Fiiliyatta cins tashihinin kurum adına tapuya tescilinin yapılmasında çeşitli nedenlerle gecikmeler olabilmektedir. Bu gibi durumlarda, taşınmazın işletme aktifinde iki yıl süreyle bulunup bulunmadığının, tespitinde, işletmede iki yıldan fazla süreyle sahip olunarak fiilen kullanıldığının, yapı inşaatı ruhsatı, vergi dairesi tespiti veya resmi kurum kayıtlarından birisi ile tevsik edilebilmesi mümkün olabilecektir.
Örneğin; organize sanayi bölgeleri tarafından verilen tahsis belgesine istinaden veya çeşitli nedenlerle iki yıldan fazla süreyle fiilen kullanılan ancak, tapuda kurum adına henüz tescil edilmemiş bir taşınmazın tahsis belgesine dayanılarak veya zilyetliğin devri suretiyle satılması durumunda bir taşınmaz satışından bahsedilemeyeceğinden istisna uygulanmayacak, ancak, iki tam yıl kullanıldığı yukarıda yer alan açıklamalar çerçevesinde tevsik edilen taşınmazın tapuda kurum adına tescil edildikten sonra satılması halinde, satıştan elde edilen kazançlar bu istisna kapsamında değerlendirilecektir.
...";
"5.6.2.3.4. Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ile uğraşılmaması" başlıklı bölümünde;
"Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları istisna kapsamındaki değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır.
İstisna uygulaması esas itibarıyla bütün kurumlar için geçerlidir. Ancak, faaliyet konusu menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanması olan kurumların bu amaçla iktisap ettikleri ve ellerinde tuttukları kıymetlerin satışından elde ettikleri kazançlar için istisnadan yararlanmaları mümkün değildir.
...
Örnek 4: Esas faaliyeti taşınmaz ticareti ve kiralaması olmayan bir şirketin, atıl olarak durmakta olan bir taşınmazını kiraya verdikten iki tam yıl sonra söz konusu taşınmazı satması halinde taşınmazın elden çıkarılmasından doğan kazancın istisnadan yararlanması mümkün bulunmaktadır.
..." açıklamaları yer almıştır.
Diğer taraftan, Tapu ve Kadastro Genel Müdürlüğünün ....... tarih ..... No.lu Genelgesinde, cins değişikliği (cins tashihi), bir taşınmaz malın cinsinin, yapısız iken yapılı veya yapılı iken yapısız hale; bağ, bahçe, tarla vb. iken arsa, arazi iken, bağ, bahçe vb. duruma dönüştürmek için paftasında ve tapu sicilinde yapılan işlem olarak tanımlanmıştır.
Öte yandan, ...... tarihli Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde Şirketin amaç ve konuları arasında her türlü teneke, kutu, teneke levha matbaa işleri teneke kutu imalatında kullanılan yardımcı elemanların imalatı kulp vida, kapak, teneke kutu, imalatında kullanılan her türlü mamul yarımamul malzemenin, cihaz ve makinaların yedek parçaları ve bunlarla ilgili malzeme, tesisat ve emtianın imali, ithali, ihracı, alımı, satımı ve pazarlaması yapmak vb. olduğu, bu amaçların gerçekleştirebilmesi için Şirketin ihtiyacı olan her türlü gayrimenkul demirbaş nakil vasıtaları ve makinaları satın alabilir inşa ettirebilir kiralar ve satabileceği vb. anlaşılmıştır.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, esas faaliyet konuları arasında taşınmaz ticareti veya kiralaması bulunmayan Şirketiniz tarafından faaliyetlerinizde kullanılmak üzere satın alınan arsa üzerine inşa edilerek iktisap edilen fabrika binası ve zorunlu sebepler dolayısıyla atıl durumda bulunan kısmı kiraya verilmek suretiyle değerlendirilen idari binanın, fiilen kullanıldığının yapı inşaatı ruhsatı, vergi dairesi tespiti veya resmi kurum kayıtlarından birisi ile tevsik edilmesi ve tapuya tescil edildikten sonra satışı halinde, Kurumlar Vergisi Kanununun 5'inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde yer alan diğer şartların da yerine getirilmesi kaydıyla, söz konusu satıştan doğan kazancın %50'lik kısmının kurumlar vergisinden istisna edilmesi mümkün bulunmaktadır.
KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN;
3065 sayılı KDV Kanunu'nun;
17/4-r maddesinde ise; kurumların aktifinde en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara, finansal kiralama ve finansman şirketlerine borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık taşınmaz ve iştirak hisselerinin (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil) bankalara, finansal kiralama ve finansman şirketlerine devir ve teslimleri ile bu taşınmaz ve iştirak hisselerinin finansal kiralama ve finansman şirketlerince devir ve tesliminin KDV'den istisna olduğu, istisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz ve iştirak hisseleri teslimlerinin ise istisna kapsamı dışında olduğu,
hüküm altına alınmıştır.
Konu ile ilgili KDV Genel Uygulama Tebliği'nin "II.F.4.16.1.Taşınmaz Satışlarında İstisna Uygulaması" başlıklı bölümünde,
"Satışa konu edilecek taşınmazlar (arsa, arazi, bina) ile iştirak hisselerinin satışında istisna uygulanabilmesi için kurumların aktiflerinde asgari 2 tam yıl (730 gün) kayıtlı bulunmuş olması gerekmektedir.
İstisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan (taşınmazların mutat olarak alım satımının yapılması veya kiraya verilmesi) kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmazların tesliminde istisna hükmü uygulanmaz.
İstisna, satış yoluyla gerçekleştirilen devir ve teslimlerde uygulanır. Bağış, hibe şeklinde yapılan devir ve teslimler istisna kapsamı dışındadır.
…
Örnek 1: Gayrimenkul kiralaması faaliyeti ile iştigal eden (M) Ltd. Şti. aktifinde iki tam yıl süre ile bulunan taşınmazı satışa çıkarmıştır.
Söz konusu satış işlemi şirket faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis edilmiş bir taşınmaz olması kaydıyla 3065 sayılı Kanunun (17/4-r) maddesi kapsamında KDV'den istisnadır. Ancak taşınmazın şirket faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis edilmiş bir taşınmaz olmayıp şirketin faaliyet konusu olan kiralamalarda kullanılan taşınmazlardan olması halinde, taşınmazın satışı genel hükümler çerçevesinde KDV'ye tabidir.
...
Örnek 6: İki tam yıldan fazla süredir (Z) şirketinin aktifinde yer alan arsa, bina, taşıtlar, makine ve teçhizatlardan ibaret üretim tesisinin komple tek bir bedelle satışı gerçekleştirilecektir.
3065 sayılı Kanunun (17/4-r) maddesindeki istisnaya konu olan taşınmazlar Türk Medeni Kanununda 'Taşınmaz' olarak tanımlanan ve esas niteliği bakımından bir yerden başka bir yere taşınması mümkün olmayan, dolayısıyla yerinde sabit olan mallardır.
İki tam yıldan fazla bir süredir şirketin aktifinde yer alan arsa, fabrika binası ve mütemmim cüzlerinin birlikte tek bir bedelle satışı, 3065 sayılı Kanunun (17/4-r) maddesi uyarınca KDV'den istisna olacaktır.
Ancak, eklenti olarak kabul edilen demirbaş ve teçhizatın satılması halinde bunların bedeli üzerinden demirbaş ve teçhizatın tabi olduğu oranda KDV hesaplanacaktır. " açıklamaları yer almaktadır.
60 No.lu KDV Sirkülerinin "8.2.4.İki Tam Yıl Süreyle Sahip Olunan Taşınmazların Satışı" başlıklı bölümünde de konu ile ilgili gerekli açıklamalara yer verilmiştir.
Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde; esas faaliyet konuları arasında taşınmaz ticareti veya kiralaması bulunmayan Şirketiniz tarafından faaliyetlerinizde kullanılmak üzere satın alınan arsa üzerine inşa edilerek iktisap edilen fabrika binası ve zorunlu sebepler dolayısıyla atıl durumda bulunan kısmı kiraya verilmek suretiyle değerlendirildiği belirtilen idari binanın, KDV Kanununun 17/4-r maddesi kapsamında KDV den istisna tutulması için satışı yapılan binanın kurum adına tapuya tescil edilmiş olması ve en az iki tam yıl şirket aktifine kayıtlı olması gerekmekte olup aktife kayıtlı bulundurma süresinin başlangıç tarihi olarak; inşaatın tamamlandığı ve taşınmazın bina olarak kullanılmaya başlandığı tarihin esas alınması gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.
